Consulta general 1653-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de octubre de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 75.Uno.7º Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 78.Uno · Dos.5º · Tres.1º Base imponible. Regla general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 75-Uno-7, 78-Uno-Dos-5, 78-Tres-1
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad de arrendamiento financiero que, por impago, ha rescindido unilateralmente el contrato con un cliente. Llegados a la vía judicial, por sentencia firme se confirma la resolución del contrato en el momento de la rescisión unilateral, obligándose al cliente a devolver los bienes y a satisfacer a la consultante: 1º. El importe de las rentas vencidas e impagadas, generadas hasta el momento de la rescisión del contrato. 2º. Una indemnización por el uso del bien, equivalente a la renta que habría sido exigible de haber seguido vigente el contrato desde su rescisión hasta la fecha de la sentencia. 3º. Un determinado importe, equivalente al expuesto en el número 1º, en concepto de indemnización por daños y perjuicios. 4º. El importe de las costas judiciales.
Cuestión planteada
Si tales cantidades constituyen contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto. - En su caso, devengo del mismo.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- De conformidad con lo dispuesto en los artículos 11, apartado Dos, número 2º y 8, apartado Dos, número 5º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), las operaciones de arrendamiento con opción de compra en las que el arrendatario no se haya comprometido a ejercitar la opción de compra frente al adquirente deben ser consideradas, a efectos de dicho tributo, como prestaciones de servicios, si bien el ejercicio de la opción de compra determinará la aparición del hecho imponible "entrega de bienes" de acuerdo con lo dispuesto en la normativa del tributo.
El devengo del impuesto mientras dura la relación de arrendamiento se produce ordinariamente en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75, apartado Uno, número 7º de la Ley 37/1992 y sólo en el momento de ejercicio de la opción de compra se devenga el impuesto correspondiente a la entrega que el ejercicio de dicha opción origina.
2.- El artículo 78, apartados Uno, Dos, número 5º y Tres, número 1º establece lo siguiente:
"Artículo 78.- Base imponible. Regla general.
Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
(...) 5º. Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al Impuesto.
(...) Tres. No se incluirán en la base imponible:
1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto." Por lo tanto, las cantidades cuya percepción se exige por el arrendador sólo se integrarán en la base imponible de los servicios prestados por éste cuando constituyan la contraprestación de una operación por él realizada y sujeta al Impuesto. No obstante, y tratándose de indemnizaciones, no se incluirán en la base imponible de los servicios prestados por el arrendador las cantidades percibidas en tal concepto y que por su naturaleza y función no constituyan contraprestación o compensación de operaciones sujetas al impuesto, distintas de las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el referido arrendador en los casos de resolución de las operaciones sujetas al mismo.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo indicado, esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- En el escrito de consulta no se especifica si el arrendatario se había comprometido a ejercitar la opción de compra, si bien del contenido del mismo se desprende que no ha existido ese compromiso. En tanto no se ejercite la opción de compra ni el arrendatario se comprometa a tal ejercicio, la operación de arrendamiento financiero tendrá la consideración de prestación de servicios, devengándose el impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 75, Uno, 7º de la Ley 37/1992 y en la cuantía correspondiente a la parte del precio que comprenda cada percepción. Todo ello sin perjuicio de que, en caso de que existan pagos anticipados, se aplique la regla contenida en el artículo 75, apartado Dos de la Ley 37/1992, según la cual el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio y por los importes efectivamente percibidos.
De los diversos importes que debe percibir la consultante de su cliente, conforme a lo dispuesto por la sentencia judicial, sólo cabe considerar contraprestación de la operación de arrendamiento de bienes aquella cuantía que específicamente se reconoce como tal, es decir, la correspondiente a las rentas impagadas por el período transcurrido hasta la fecha de la rescisión del contrato; el devengo del Impuesto se produce, conforme a la regla aplicable a las operaciones de tracto sucesivo, en el momento en que resultó exigible el importe de cada percepción, es decir, conforme era exigible la renta de cada período, con independencia de que no sea hecho efectivo hasta una fecha posterior.
La indemnización fijada por el juez para compensar a la consultante por el uso indebido del bien por su cliente no cabe considerarla contraprestación de la operación de arrendamiento, dado que, según indica la sentencia, la relación obligacional ya se había interrumpido previamente. Por ello, no debe repercutirse el Impuesto por la citada cantidad. Igual consideración debe otorgarse respecto de la indemnización de daños y perjuicios y de la condena en costas, que son cantidades que no pueden considerarse contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1653-98. Texto en la fuente oficial ↗