Consulta general 1644-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 21 de julio de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 89

Descripción de hechos

Transporte de correspondencia entre la Península e Islas Baleares efectuado por Iberia para el Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos.

Cuestión planteada

- Procedimiento para obtener la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que Iberia ha repercutido incorrectamente a dicho Organismo. - Conceptos que se pueden reclamar y desde qué fecha.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 70, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 30), los servicios de transporte se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto por la parte de trayecto realizado en el mismo, incluidos su espacio aéreo y aguas jurisdiccionales.

Las aguas jurisdiccionales, según el artículo 3 de la misma Ley, se extienden hasta el límite de las 12 millas, definido en el artículo 3 de la Ley 10/1977, de 4 de enero.

Los recorridos entre los diferentes puntos del territorio peninsular español y las Islas Baleares que se integran en el ámbito espacial del Impuesto sobre el Valor Añadido comprenden algunas distancias que están excluidas del referido ámbito espacial.

A tales efectos, la Dirección General de Tributos en la Resolución 3/1996, de 9 de octubre (Boletín Oficial del Estado de 16 de octubre), determinó la parte de trayecto de un transporte entre las península y las Islas Baleares que se entiende comprendida en el ámbito territorial del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Según dicha Resolución:

"La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de servicios de transporte entre el territorio peninsular español e Islas Baleares estará constituida por la parte de la contraprestación correspondiente a la porción del trayecto realizada en el ámbito territorial del citado Impuesto, definido en el artículo 3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre. El importe efectivamente gravado por el Impuesto será, por consiguiente, el resultado de aplicar el porcentaje previsto en el anexo -distancia recorrida en el interior del territorio de aplicación del Impuesto sobre la distancia total del trayecto-, a la contraprestación total obtenida por el obligado a efectuar la prestación, determinada según las reglas generales contenidas en los artículos 78 y siguientes de la citada Ley 37/1992, de 28 de diciembre.

La presente Resolución sustituye a partir de esta fecha a la número 5/1993, de 28 de mayo, sobre el mismo objeto".

Por tanto, en los transportes de correspondencia efectuados por Iberia para el Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos, a la base imponible determinada según lo expuesto anteriormente se le aplicará el tipo impositivo general del Impuesto del 16 por ciento, vigente desde 1 de enero de 1995.

2.- El artículo 89 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada por el artículo 10.Quinto de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:

"Artículo 89.- Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.

Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

1º. Cuando la rectificación no esté motivada por las causas previstas en el artículo 80 de esta Ley, implique un aumento de las cuotas repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o profesionales, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente.

2º. Cuando sea la Administración tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

Cinco. Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo establecido en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del período en que se deba efectuar la rectificación.

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso".

3.- El artículo 155, apartado 1 de la Ley General Tributaria establece que "los sujetos pasivos o responsables y sus herederos o causahabientes tendrán derecho a la devolución de los ingresos que indebidamente hubieran realizado en el Tesoro con ocasión del pago de las deudas tributarias, aplicándose el interés legal."

Por su parte, el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria establece, en el apartado 1 de su artículo 1º, en relación con los titulares del derecho a la devolución, que "los sujetos pasivos o responsables y los demás obligados tributarios tendrán derecho a la devolución de los ingresos que indebidamente hubieran realizado en el Tesoro con ocasión del pago de las deudas tributarias". En lo relativo a las cuotas tributarias de repercusión obligatoria, el apartado 2 del artículo 9º dispone lo siguiente:

"2. La solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente a cuotas tributarias de repercusión obligatorias, podrá efectuarse por el sujeto pasivo que las haya repercutido, de acuerdo, en particular, con lo establecido en el artículo 8º del presente Real Decreto, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 122 del Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico- Administrativas.

Cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectuó el ingreso de las mismas en el Tesoro, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaran la repercusión.

No obstante, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y dichas personas o entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución. En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que ya hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero."

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- Si de acuerdo con los criterios apuntados en el punto A.1 anterior, el Organismo consultante soportó indebidamente cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, dicho Organismo deberá instar a Iberia, en los plazos previstos en la Ley del Impuesto, la rectificación de las repercusiones incorrectamente efectuadas y su devolución al citado Organismo.

La compañía Iberia podrá efectuar la devolución directa de dichos importes al mencionado Organismo o bien solicitar de la Administración la devolución de los ingresos indebidamente efectuados en el Tesoro, por el procedimiento previsto en el Real Decreto 1163/1990, de acuerdo con el cuál la devolución, pese a ser instada por el que efectúe la repercusión, sólo será devuelta, en su caso, a quien lo soportó. De acuerdo con lo previsto por el citado Real Decreto, sólo estará legitimado para instar dicho procedimiento el sujeto pasivo que efectuó los ingresos indebidos cuya devolución se solicita, pero no el que soportó la repercusión de las cuotas.

En el supuesto de que quien efectuó la repercusión no se aviniera a desarrollar las actuaciones indicadas anteriormente, la controversia podrá sustanciarse en la vía económico- administrativa, en los términos previstos por el artículo 117 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (Boletín Oficial del Estado de 23 de marzo).

2.- En cuanto a la consulta relativa a las cantidades que se pueden reclamar por ese Organismo y desde qué fecha, debe tenerse en cuenta lo expuesto en el artículo 89, apartado uno, segundo párrafo, anteriormente expuesto, según el cuál la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas incorrectamente deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas que la motivaron, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1644-97. Texto en la fuente oficial ↗