Consulta general 1574-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de julio de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80.Tres Modificación de la base imponible

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 80-tres

Descripción de hechos

La consultante tiene diversos créditos frente a un cliente que ha sido declarado en suspensión de pagos.

Cuestión planteada

Posibilidad de modificar la base imponible cuando algunos de dichos créditos se han cedido a proveedores de la consultante, cancelando las deudas de ésta para con aquéllos, o mediante endoso de efectos "salvo buen fin".

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1. El artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en redacción vigente hasta el 31 de Diciembre de 1996, establecía lo siguiente:

"Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.

La base imponible también se modificará en la cuantía correspondiente cuando el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, medie una declaración judicial de quiebra o suspensión de pagos y los autorice la Administración tributaria previa solicitud del interesado. En los supuestos de suspensión de pagos, los efectos de esta modificación se trasladarán al último período impositivo del año natural en que se hubiese producido la corrrespondiente autorización de la Administración.

No procederá la modificación de la base imponible a que se refiere el párrafo anterior en relación con los créditos que disfruten de garantía real o estén afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca y con los créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco, de esta Ley.

En los casos contemplados en el segundo párrafo de este apartado, y sin perjuicio de lo dispuesto en él, cuando el mencionado destinatario de las operaciones sujetas no tuviese derecho a la deducción total o parcial del impuesto, resultará también deudor frente a la Hacienda Pública por el importe de la cuota del impuesto no deducible."

El Reglamento del Impuesto, en desarrollo del referido precepto, establecía en su artículo 24, apartados 2 y 3 lo siguiente:

"2. La modificación de la base imponible por causa de declaración judicial de quiebra o suspensión de pagos se condicionará al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1º. Que el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas.

2º. Que el devengo de las cuotas repercutidas y no satisfechas se produzca a partir del día 1 de enero de 1994.

3º. Que exista providencia judicial de admisión a trámite de la suspensión de pagos o auto judicial de declaración de la quiebra posterior al devengo de la operación.

En el supuesto de suspensión de pagos, la autorización se considerará provisional hasta la existencia del auto de declaración de la suspensión de pagos que confirme dicha situación.

4º. Que el crédito impagado no disfrute de garantía real, afianzamiento por entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca, ni esté establecido entre personas o entidades vinculadas, definidas en el artículo 79, apartado cinco, de la Ley del Impuesto.

5º. Que exista la correspondiente autorización administrativa, previa solicitud del sujeto pasivo acreedor.

(...)

3. En relación con la modificación de la base imponible a la que se refiere el apartado 2 anterior serán también de aplicación las siguientes reglas:

(...)

3ª. La base imponible modificada deberá rectificarse nuevamente al alza en el momento y en la medida en que el sujeto pasivo acreedor obtenga el pago de las cantidades inicialmente adeudadas, debiendo entenderse, en todo caso, que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas. En estos casos, el acreedor deberá emitir y expedir una nueva factura por los importes correspondiente."

2. Ambos preceptos han sido modificados posteriormente, por la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre y por el Real Decreto 703/1997, de 16 de Mayo, respectivamente. No obstante, la Disposición Transitoria primera de la citada Ley 13/96, en cuanto a la "modificación de la base imponible en el Impuesto sobre el Valor Añadido", sentó los siguientes criterios de aplicación de la nueva normativa:

"1. Lo dispuesto en el apartado tres del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, de 28 de diciembre de 1992, según la redacción dada por esta Ley, será de aplicación a las modificaciones de la base imponible derivadas de procedimientos de suspensión de pagos o quiebra en los que no se haya aprobado el convenio de acreedores o iniciado la liquidación de activos antes de la entrada en vigor de la presente Ley.

2. En los casos en que los procedimientos de suspensión de pagos o quiebra se hayan iniciado antes de la entrada en vigor de esta disposición, el plazo de seis meses previsto para la reducción de la base imponible se contará a partir de la vigencia de la misma.

3. No obstante lo previsto en el primer párrafo de esta disposición transitoria, la limitación relativa a los créditos cubiertos por contratos de seguro de crédito o de caución sólo se aplicará a las modificaciones de la base imponible derivadas de providencias de admisión a trámite de suspensión de pagos o de autos judiciales de declaración de quiebra que se dicten a partir de la entrada en vigor de la presente disposición."

En consecuencia con lo establecido por la referida Disposición Transitoria, habiéndose aprobado el convenio de acreedores del deudor del consultante con anterioridad al 31 de Diciembre de 1996, será de aplicación la normativa vigente hasta tal fecha en relación con la modificación de la base imponible derivada de dicha suspensión de pagos, pero los acreedores únicamente podrán efectuar tal modificación hasta el 30 de Junio de 1997.

3. De lo dispuesto en la normativa aplicable al supuesto planteado en la consulta, se derivan diversos requisitos para la modificación de la base imponible, todos ellos cumplidos por la consultante.

No obstante, surge la duda de si debe considerarse que el acreedor ha obtenido "el pago de las cantidades inicialmente adeudadas" cuando ha endosado los efectos en los que se documentaba su crédito, a sus proveedores, que dan así en algunos casos por canceladas las deudas que a su vez tenía la consultante para con aquéllos.

Debe señalarse que, una vez recibida la autorización de la Administración tributaria y no habiendo sido satisfechas sus deudas por el suspenso, la entidad autorizada pudo modificar la base imponible de sus operaciones conforme a lo previsto por la normativa reguladora del tributo.

Cuando el suspenso haga efectivo el pago de sus deudas y en la medida en que lo haga, la consultante habrá de rectificar nuevamente la base imponible de sus operaciones, aunque hubiera cedido su crédito o hubiera endosado los efectos en que éste se documentaba, por cuanto la cesión del crédito hace efectos de pago entre el cedente y el cesionario, pero no entre aquél y el deudor suspenso.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1. Una vez recibida la correspondiente autorización de la Administración, la consultante pudo efectuar hasta el 30 de Junio de 1997 la modificación de la base imponible de las operaciones impagadas por su cliente declarado en suspensión de pagos, en tanto que éste no satisfaga las cantidades adeudadas. No se consideran satisfechas las cantidades correspondientes a créditos cedidos por la consultante a sus proveedores en pago de débitos que mantenía frente a éstos, en tanto que el deudor de la consultante no haga efectivo el pago de su deuda. Cuando se produzca esta última circunstancia, la consultante deberá rectificar nuevamente al alza la base imponible inicialmente rectificada, tal y como establece el artículo 24, apartado 3, regla 3ª del Reglamento del Impuesto, en la redacción vigente hasta la aprobación de la Ley 13/1996, anteriormente citada.

2. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1574-97. Texto en la fuente oficial ↗