Consulta general 1433-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de agosto de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80.Tres Modificación de la base imponible

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 80-Tres

Descripción de hechos

Ventas efectuadas en los años 1993, 1995 y 1997 respecto de clientes declarados judicialmente en quiebra o suspensión de pagos en tales ejercicios.

Cuestión planteada

Posibilidad de aplicar la nueva redacción del artículo 80, apartado tres de la Ley del Impuesto.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El artículo 80, apartados tres y cinco de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente:

"Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte providencia judicial de admisión a trámite de suspensión de pagos o auto judicial de declaración de quiebra de aquél. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse, en el supuesto de una suspensión de pagos, después del decimoquinto día anterior al de celebración de la Junta de Acreedores, ni tratándose de una quiebra, después del duodécimo día anterior a la celebración de la Junta de examen o reconocimiento de créditos, ni tampoco después de la aprobación del Convenio si se realizara con anterioridad a dicha Junta.

Sólo cuando por cualquier causa se sobresea el expediente de la suspensión de pagos o quede sin efecto la declaración de quiebra, el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá rectificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una nueva factura en la que se repercuta la cuota anteriormente modificada.

(...) Cinco. En relación con los supuestos de modificación de la base imponible comprendidos en los apartados tres y cuatro anteriores, se aplicarán las siguientes reglas:

1ª. No procederá la modificación de la base imponible en los casos siguientes:

a) Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.

b) Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.

c) Créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco de esta Ley.

d) Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.

2ª. Tampoco procederá la modificación de la base imponible cuando el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla.

3ª. En los supuestos de pago parcial anteriores a la citada modificación, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha.

4ª. La rectificación de las deducciones del destinatario de las operaciones, que deberá practicarse según lo dispuesto en el artículo 114, apartado dos, número 2º, segundo párrafo de esta Ley, determinará el nacimiento del correspondiente crédito en favor de la Hacienda Pública.

Si el destinatario de las operaciones sujetas no hubiese tenido derecho a la deducción total del Impuesto, resultará también deudor frente a la Hacienda Pública por el importe de la cuota del impuesto no deducible." La redacción del precepto fue dada por la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social. No previéndose disposición transitoria alguna que limite la aplicación de tales normas, debe considerarse que en principio los requisitos para la modificación de la base imponible a que se refiere el precepto son los establecidos en el mismo, incluso para cuotas devengadas y procedimientos de suspensión de pagos o quiebra anteriores a la entrada en vigor de dicho precepto.

Deben hacerse, no obstante, las siguientes precisiones:

1º. El artículo 89, apartado uno de la Ley del Impuesto limita a cinco años la posibilidad de efectuar la rectificación de las cuotas repercutidas, plazo que, en el supuesto a que se refiere el artículo 80, apartado tres de la Ley del tributo, debe contarse desde el momento en que se dictó la providencia judicial de admisión a trámite de la suspensión de pagos o el auto judicial de declaración de quiebra del deudor.

2º. La posibilidad de modificar la base imponible en los supuesto de impago del destinatario de la operación mediante declaración de quiebra o suspensión de pagos de éste fue introducida por el artículo 4, apartado uno de la Ley 22/93, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado de 31 de diciembre). El propio artículo 4, en su apartado dos indicó que lo dispuesto en el apartado uno sólo sería aplicable a las operaciones respecto de las cuales no se haya hecho efectivo el pago del Impuesto repercutido y cuyo devengo se haya producido a partir de 1 de enero de 1994. Si bien esta norma de Derecho transitorio se estableció respecto del precepto aprobado por la Ley 22/93, debe entenderse plenamente vigente respecto de las redacciones ulteriores del precepto, de manera que no cabe efectuar la modificación de la base imponible por operaciones que hubieran producido el devengo del Impuesto con anterioridad al día 1 de enero de 1994.

3º. Con anterioridad a la Ley 66/97, la Ley 13/96, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social había dado redacción al precepto con efectos 1 de enero de 1997, indicando en su Disposición Transitoria Primera lo siguiente:

"1. Lo dispuesto en el apartado tres del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, de 28 de diciembre de 1992, según la redacción dada por esta Ley, será de aplicación a las modificaciones de la base imponible derivadas de procedimientos de suspensión e pagos o quiebra en los que no se haya aprobado el convenio de acreedores o iniciado la liquidación de activos antes de la entrada en vigor de la presente Ley.

2. En los casos en que los procedimientos de suspensión de pagos o quiebra se hayan iniciado antes de la entrada en vigor de esta disposición, el plazo de seis meses previsto para la reducción de la base imponible se contará a partir de la vigencia de la misma.

3. No obstante lo previsto en el primer párrafo de esta disposición transitoria, la limitación relativa a los créditos cubiertos por contratos de seguro de crédito o de caución sólo se aplicará a las modificaciones de la base imponible derivadas de providencias de admisión a trámite de suspensión de pagos o de autos judiciales de declaración de quiebra que se dicten a partir de la entrada en vigor de la presente disposición." B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

Primero.- No cabe efectuar la modificación de la base imponible por la concurrencia de las circunstancias establecidas en el artículo 80, apartado tres de la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el devengo de las operaciones se produjo con anterioridad al día 1 de enero de 1994.

Segundo.- Respecto de las cuotas devengadas en 1995 que no han sido satisfechas al sujeto pasivo, deberá estarse a la redacción del precepto anterior a 1 de enero de 1997 si concurren las circunstancias que, según la Disposición Transitoria primera de la Ley 13/96, determinan que resulte de aplicación la normativa anterior. En otro caso, a partir de 1 de enero de 1998, se aplicará a tales cuotas lo dispuesto en el precepto redactado según lo establecido por la Ley 66/97.

Tercero.- A las cuotas devengadas a partir de 1 de enero de 1997 les afectará plenamente la nueva redacción del precepto realizada por la citada Ley 66/97.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1433-98. Texto en la fuente oficial ↗