Consulta general 1421-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 30 de junio de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 9.1º.b)·c) Operaciones asimiladas a las entregas de bienes
- Ley 37/1992 · art. 101 Régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional
- Ley 37/1992 · art. 153 Régimen especial del recargo de equivalencia
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 9-1-c-b'), 101, 153
Descripción de hechos
Persona física titular de un establecimiento dedicado a la prestación de servicios fotográficos, matriculado desde 1 de enero de 1997 en el epígrafe 973.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas que faculta para la realización de las siguientes actividades: a) Realización de retratos fotográficos y servicios combinados de vídeo y fotografía. b) Servicios de recogida y revelado de carretes. c) Venta de pequeño material fotográfico (carretes, pilas, álbumes, etc.) Por las actividades recogidas en las letras a) y b) ha renunciado al régimen simplificado.
Cuestión planteada
Régimen aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Régimen de deducciones aplicable.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 153, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 29), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El apartado dos de dicho artículo 153 declara que en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.
Por su parte, el artículo 149 de la citada Ley establece que:
"Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
1º Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
2º Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladores del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista".
2.- De acuerdo con lo previsto en el artículo 9, número 1º, letra c, letra b', de la Ley 37/92, a efectos de lo previsto en dicha Ley, se considerarán sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional las actividades acogidas, entre otros, al régimen especial del recargo de equivalencia.
El artículo 101 de la citada Ley determina lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
No obstante, la opción por la aplicación de la regla de prorrata especial surtirá efectos únicamente respecto de los sectores diferenciados de la actividad del sujeto pasivo, determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letras a') y c') de esta Ley.
Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computando al efecto las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes.
Para el cálculo del porcentaje a que se refiere el párrafo anterior se considerará que no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en los regímenes especiales de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, así como las incluidas en el régimen simplificado cuando el porcentaje de deducción haya de aplicarse a bienes distintos de los comprendidos en el artículo 123, apartado cinco, número 4º de esta Ley".
El artículo 104 de la Ley del Impuesto preceptúa que:
"Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que represente el montante de las operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total de las realizadas por el sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.
(.....) La prorrata de deducción resultante de la aplicación de los criterios anteriores se redondeará en la unidad superior.
(....)
Cuatro. A los efectos del cálculo de la prorrata, se entenderá por importe total de las operaciones la suma de las contraprestaciones correspondientes a las mismas, determinadas según lo establecido en los artículos 78 y 79 de esta Ley, incluso respecto de las operaciones exentas o no sujetas al Impuesto".
El artículo 105 de la Ley del Impuesto dispone:
"Uno. Salvo lo dispuesto en los apartados dos y tres de este artículo, el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable cada año natural será el fijado como definitivo para el año precedente.
(....)
Cuatro. En la última declaración-liquidación del Impuesto correspondiente a cada año natural el sujeto pasivo calculará la prorrata de deducción definitiva en función de las operaciones realizadas en dicho año natural y practicará la consiguiente regularización de las deducciones provisionales.
(....)
Seis. El porcentaje de deducción, determinado con arreglo a lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo, se aplicará a la suma de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo durante el año natural correspondiente, excluidas las que no sean deducibles en virtud de lo establecido en los artículos 95 y 96 de esta Ley".
3.- Por su parte, el artículo 61, apartado 2 del citado Reglamento determina que:
"Los sujetos pasivos a los que sea aplicable este régimen especial no estarán obligados a llevar registros contables en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior:
(...)
2º. Los empresarios que realicen operaciones u otras actividades a las que sean aplicables el régimen general de Impuesto o cualquier otro de los regímenes especiales del mismo, distinto de los mencionados en el número anterior, quienes deberán cumplir respecto de ellas las obligaciones formales establecidas con carácter general o específico en este Reglamento. En todo caso, en el Libro Registro de facturas recibidas deberán anotarse con la debida separación las facturas relativas a adquisiciones correspondientes a actividades a las que sea aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia."
B) Resolución.
En consecuencia, este Centro directivo considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- El consultante, matriculado en el epígrafe 973.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas, aplicará el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de las operaciones de comercialización de pequeño material fotográfico (carretes, pilas, álbumes. etc.) que haya adquirido a terceras personas y venda en el mismo estado en que los adquirió.
Por otro lado, tributará por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido por el resto de las actividades que le faculta dicho epígrafe 973.1 y por las que ha renunciado a la aplicación del régimen simplificado.
2.- La actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia constituirá un sector diferenciado de las actividades sometidas al régimen general, debiendo el consultante aplicar con independencia al régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
A tales efectos, el porcentaje de deducción aplicable en relación con las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en las adquisiciones de bienes o servicios utilizados en común en actividades a los que se aplique el régimen especial del recargo de equivalencia y el régimen general del Impuesto se determinará multiplicando por cien el resultado de una fracción en la que figuren:
a) En el numerador, el importe total, determinado para el año que corresponda, de la contraprestación de las operaciones relativas a realización de retratos fotográficos, servicios combinados de vídeo y fotografía y servicios de recogida y revelado de carretes.
b) En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, del importe total de la contraprestación de todas las operaciones realizadas por el sujeto pasivo consultante en el ejercicio de su actividad empresarial, incluidas las correspondientes al sector de actividad sometido al régimen especial del recargo de equivalencia (venta de pequeño material fotográfico).
El porcentaje definitivo calculado de acuerdo con lo anterior para el año 1997 será el que provisionalmente se aplique durante el año 1998. En la última declaración-liquidación de este año se practicará la regularización prevista en el artículo 105, apartado Cuatro de la Ley del Impuesto.
3.- El consultante, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, está obligado a llevar un Libro Registro de facturas recibidas en el que anotará con la debida separación las facturas que correspondan a adquisiciones relativas al régimen especial del recargo de equivalencia, sin perjuicio de las obligaciones formales que correspondan para las actividades en régimen general y las correspondientes a otros Impuestos.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1421-97. Texto en la fuente oficial ↗