Consulta general 1115-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 2 de junio de 1997
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 18/1991 Ley 37/1992
Descripción de hechos
El consultante ejerce su actividad media jornada como economista, profesional por cuenta propia y la otra media como trabajador dependiente para una entidad de asesoría de la que posee el 95% de sus participaciones sociales. Las sociedades a las que presta sus servicios están en diferentes localidades por lo que necesita disponer de un vehículo para desplazarse.
Cuestión planteada
En el caso de que la Entidad adquiera el vehículo: -Deducibilidad del IVA soportado en la adquisición, las reparaciones y conservación del vehículo. -Prueba de la afectación del vehículo a la actividad. -Existencia de retribución en especie. En el caso de que el vehículo esté a nombre del profesional, deducibilidad de los gastos de reparaciones y conservación, carburante y seguro.
Contestación
La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone en su artículo 96.Uno lo siguiente:
"Uno. No podrán ser objeto de deducción:
1º. Las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, arrendamiento, importación, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de automóviles de turismo y sus remolques, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, así como los accesorios, piezas de recambio, combustibles, carburantes y lubrificantes con destino a dichos vehículos y los servicios referentes a los mismos, incluso los de aparcamiento y utilización de autopistas de peaje.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará en relación con los siguientes vehículos:
a) Los destinados exclusivamente al transporte de mercancías.
b)Los destinados exclusivamente a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación, con excepción de las cuotas soportadas por la utilización de dichos vehículos, que no serán deducibles en ningún caso.
c)Los destinados exclusivamente a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d)Los destinados por sus fabricantes exclusivamente a la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o a la promoción de ventas.
e)Los destinados exclusivamente a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f)Los utilizados exclusivamente en servicios de vigilancia.
g)En general, aquellos cuya utilización no dé lugar a la aplicación de lo previsto en los artículos 26 y 27 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, además, puedan considerarse afectos a la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo de acuerdo con lo dispuesto en el artículo anterior".
En relación con lo anteriormente señalado, el artículo 95 de la misma Ley establece el criterio de que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. En este sentido, los apartados dos a cuatro de este artículo señalan:
"Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. Se exceptúan de lo dispuesto en los números 1º, 2º y 5º del apartado anterior los bienes o servicios utilizados para necesidades personales o particulares de forma accesoria y notoriamente irrelevante.
Cuatro. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad se entenderá producida la afectación por aquella parte de los mismos que se utilice realmente en la actividad de que se trate.
En este sentido sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto.
En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial los elementos patrimoniales indivisibles".
En desarrollo de dichos textos legales, el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, establece en su artículo 27 lo siguiente:
"A efectos de lo dispuesto en el artículo 95, apartado tres, de la Ley del Impuesto, se entenderán utilizados para necesidades personales o particulares de forma accesoria y notoriamente irrelevante, los bienes de inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad empresarial o profesional que se destinen al uso personal del sujeto pasivo en día u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los señalados en las letras a) y g) del número 1º del apartado uno del artículo 96 de la Ley del Impuesto y los destinados exclusivamente a ser objeto de cesión de uso a título oneroso".
Son por tanto dos las notas que caracterizan la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas:
-La afectación de los bienes en el sentido señalado, y la utilización de los vehículos no dé lugar a retribuciones en especie, tal y como dispone la Ley del IRPF.
En consecuencia, la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas quedará supeditada a la afectación directa y exclusiva del bien a la actividad, para lo cual el sujeto pasivo podrá acudir a cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, de acuerdo con lo previsto en el artículo 115 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria y contenidos en los artículos 1214 a 1253 del Código Civil y artículos 578 a 666 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin perjuicio del ejercicio de las facultades comprobadoras por parte de la Administración.
Respecto a la consideración de retribución en especie del trabajo de la utilización del vehículo por los empleados de la entidad, el artículo 26 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas considera como tal, "... la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal del mercado...", incluyendo dentro de la lista ejemplificadora contenida en el segundo párrafo, en concreto en su letra b): "la utilización o entrega de vehículos automóviles".
Por lo tanto, la utilización de los vehículos de la empresa para fines particulares de los empleados constituirá para éstos retribución en especie, debiéndose valorar conforme los supuestos señalados en el artículo 27 de la Ley del Impuesto.
Como rendimiento neto del trabajo personal del empleado se incluirá la valoración de la retribución en especie y, en su caso, el ingreso a cuenta realizado por quien satisfaga esta modalidad de retribución.
Para la determinación del rendimiento derivado de la actividad profesional, el artículo 41 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, establece:
"Uno. El rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales se determinará, sin perjuicio de lo previsto para la estimación objetiva, por la diferencia entre la totalidad de los ingresos, incluidos el autoconsumo, las subvenciones y demás transferencias y los gastos necesarios para su obtención y el importe del deterioro sufrido por los bienes de que proceden los ingresos...".
Respecto a la deducibilidad de los gastos de mantenimiento o utilización del vehículo en la actividad profesional, está condicionada en primer lugar, a que tal elemento patrimonial tenga la consideración de inmovilizado afecto a la actividad, para lo que es exigible el uso exclusivo en ella de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (debiendo tenerse en cuenta que cualquier utilización para necesidades privadas supone la pérdida de la condición de exclusivamente afecto por tratarse de un automóvil de turismo no amparado por las excepciones que se contemplan en el artículo 96.Uno, letras a) a f) de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido) y en segundo lugar a cumplir los requisitos de deducibilidad exigidos por la normativa del Impuesto sobre Sociedades, dado que el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que en la determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales y profesionales serán de aplicación las normas del Impuesto sobre Sociedades.
Acreditada la afectación y tratándose de gastos necesarios para la obtención del rendimiento, los gastos correspondientes al consumo de carburante serán deducibles siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, su relación con la actividad desarrollada y se justifique documentalmente el gasto.
Los gastos de conservación y reparación del vehículo sólo podrán deducirse si se demuestra de forma indubitada que dicho vehículo se encuentra afecto de manera exclusiva en la actividad, siendo necesario para el desarrollo de la misma.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1115-97. Texto en la fuente oficial ↗