Consulta general 1102-99

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 24 de junio de 1999

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80 Modificación de la base imponible
• Ley 37/1992 · art. 24 Exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales

Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Art. 80.; Reglamento: Art. 24.;

Descripción de hechos

El consultante es agente comercial y ha prestado servicios a dos clientes que no han satisfecho sus deudas; uno de ellos es declarado en suspensión de pagos, no así el otro.

Cuestión planteada

Posibilidad de modificar la base imponible del Impuesto.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 80.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), la base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte providencia judicial de admisión a trámite de suspensión de pagos o auto judicial de declaración de quiebra de aquél. Esta modificación, sin embargo, no podrá efectuarse, en el supuesto de una suspensión de pagos, después del décimoquinto día anterior al de la celebración de la Junta de Acreedores.

El apartado cinco del mismo artículo 80 señala que la anterior modificación tampoco procederá en los casos siguientes:

a) Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.

b) Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o caución, en la parte afianzada o asegurada.

c) Créditos entre personas o entidades vinculadas, definidas en el artículo 79.cinco de la citada Ley.

d) Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.

e) En los supuestos en que el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, en Canarias, Ceuta o Melilla.

El mismo precepto señala que en los casos de pago parcial anteriores a la citada modificación, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha.

2.- En cuanto a los supuestos de impago sin que medie suspensión de pagos, el apartado Cuatro del citado artículo 80 de la Ley 37/1992 establece la posibilidad de modificar la base imponible del Impuesto, señalando que a estos efectos, un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:

1º. Que hayan transcurrido dos años desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.

2º. Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos para dicho Impuesto.

3º. Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor.

La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del citado período de dos años y comunicarse a la Administración Tributaria en el plazo que se fije reglamentariamente.

Lo dispuesto en dicho apartado sólo será aplicable cuando el destinatario de las operaciones actúe en la condición de empresario o profesional.

Una vez practicada la reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación.

3.- Finalmente, hay que tener en cuenta lo dispuesto por el artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), aplicable a los dos casos expuestos, cuyo apartado 1 establece que en los casos a que se refiere el artículo 80 ya citado, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y enviar al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento en los que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas a deducir por el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y envío del documento que rectifique las facturas anteriormente emitidas.

El mismo precepto señala en su apartado 2 que la modificación de la base imponible cuando se dicte providencia judicial de admisión a trámite de suspensión de pagos del destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto, así como en los casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se indican a continuación:

1º. Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y contabilizadas por el acreedor en tiempo y forma.

b) El acreedor tendrá que comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de un mes a contar desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, haciendo constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, a créditos adeudados o afianzados por Entes públicos ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto.

A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos:

a') La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de emisión de las correspondientes facturas modificadas.

b') En el supuesto de quiebra o suspensión de pagos, la copia de la providencia judicial de admisión a trámite de suspensión de pagos o del auto judicial de declaración de quiebra del destinatario de las operaciones cuya base imponible se modifica o certificación del Registro Mercantil acreditativa de los mismos.

c') En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor.

2º. El destinatario de las operaciones deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación a que se refiere el párrafo siguiente, la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, consignando el importe total de las cuotas rectificadas y, en su caso, el de las no deducibles.

Además de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas el destinatario de las operaciones deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas.

3º. La aprobación del convenio de acreedores, en su caso, no afectará a la modificación de la base imponible que se hubiera efectuado previamente.

Cumplidos todos los requisitos expuestos en los puntos 1, 2 y 3, procederá la modificación de la base imponible del Impuesto, dando lugar por tanto a un menor importe repercutido.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1102-99. Texto en la fuente oficial ↗