Consulta general 1023-97

Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 21 de mayo de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 7 Operaciones no sujetas al impuesto

Normativa según la fuente: Ley 43/1995, Art. 75 Ley 37/1992, Art. 7

Descripción de hechos

El consultante tiene intención de constituir una sociedad limitada unipersonal, aportando una empresa en funcionamiento. Las actividades hasta la fecha desarrolladas se refieren a la llevanza de contabilidades de empresas y asesoramiento en cuestiones fiscales y laborales. La sociedad a constituir desarrollaría una actividad análoga. Otra posibilidad que baraja el consultante es la de constituir una sociedad limitada integrada por dos profesionales (abogado y graduado social) y un socio no profesional. La suscripción de acciones se efectuaría por partes iguales. La actividad sería la de prestación de servicios financieros, contables y jurídicos a domicilio. Asimismo, alquilaría el negocio del consultante para su explotación por parte de la sociedad.

Cuestión planteada

Respecto a la primera posibilidad descrita: 1.- Aplicación del IVA en la aportación de la totalidad del patrimonio del consultante para la constitución de la sociedad. 2.- Aplicación del régimen de transparencia fiscal a la entidad recién constituida. 3.- Sujeción al IRPF de la aportación efectuada por el consultante para la constitución de la sociedad. Respecto a la segunda posibilidad planteada: 4.- Epígrafe del IAE de la actividad de alquiler de inmuebles. 5.- Sujeción al IVA del alquiler del negocio. 6.- Sujeción a retención, en concepto de rendimiento del capital mobiliario, de los pagos derivados del alquiler del negocio.

Contestación

1.- Señala la letra a) del apartado 1 del artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido que no estarán sujetas al Impuesto la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada en favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales.

En definitiva no estará sujeto a gravamen cuando concurran los siguientes requisitos:

a) Se transmita la totalidad del patrimonio afecto a la actividad.

b) Se efectúe la transmisión en favor de un único adquirente, ya sea persona física o jurídica.

c) Se continúe en el ejercicio de la actividad realizada hasta la fecha por el transmitente.

2.- El artículo 75.1.b) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades dispone que tendrán la consideración de sociedades transparentes:

"b) Las sociedades en que más del 75 por 100 de sus ingresos procedan de actividades profesionales, cuando los profesionales, personas físicas, que directa o indirectamente, estén vinculados al desarrollo de dichas actividades, tengan derecho a participar, por sí solos o conjuntamente con sus familiares hasta el cuarto grado inclusive en, al menos, el 50 por 100 de los beneficios de aquéllas."

Del tenor del precepto se desprende la existencia de tres requisitos que caracterizan a esta categoría de sociedades transparentes:

1. La procedencia de los ingresos de la sociedad, en más de un 75 por 100, de la realización de actividades profesionales.

2. Que los socios profesionales, personas físicas, estén directa o indirectamente vinculados al desarrollo de las actividades profesionales de la sociedad.

3. Que dichos profesionales ostenten el derecho a participar en, al menos, el 50 por 100 de los beneficios de la sociedad, por sí solos o conjuntamente con sus familiares hasta el cuatro grado inclusive.

A efectos de apreciar la concurrencia del primero de los requisitos mencionados, resulta determinante la realización de una actividad profesional, concepto diferenciado del de actividad empresarial ya que el régimen de transparencia no resulta aplicable si los ingresos proceden de la realización de actividades de este tipo.

Es la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 40.Uno la que define el concepto de rendimientos íntegros de actividades empresariales o profesionales de la siguiente manera:

"Uno. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades empresariales o profesionales aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas".

Por su parte, el Reglamento del Impuesto aprobado mediante Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre (B.O.E. de 31 de diciembre) en su artículo 51, apartado dos, determina que se considerarán comprendidos entre los rendimientos de las actividades profesionales:

"1) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

2) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:

a) Los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales.

b) Los comisionistas. Se entenderá que son comisionistas los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato.

Por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales.

c) Los profesores, cualquiera que sea la naturaleza de las enseñanzas, que ejerzan la actividad, bien en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abierto. Si la relación de la que procede la remuneración fuese laboral o estatutaria, los rendimientos se comprenderán entre los derivados del trabajo.

La enseñanza en academias o establecimientos propios tendrá la consideración de actividad empresarial.

d) Conferencias, ponencias en seminarios o cursillos u otras actuaciones análogas que no se presten como consecuencia de una relación laboral".

Habida cuenta de la remisión que el número 1) del apartado dos anteriormente transcrito realiza a las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, dedicadas a las actividades profesionales y artísticas, respectivamente, habrá que analizar el objeto social de la entidad, así como las actividades que, en la práctica, realiza, para determinar si las mismas pueden considerarse como profesionales, sin perjuicio de que, de acuerdo con lo dispuesto en la regla 3ª de la Instrucción del Real Decreto 1175/1990, cuando la sociedad ejerza una actividad clasificada en la Sección 2ª por tratarse de actividades realizadas por personas jurídicas, se encuentre matriculada y tribute por la actividad correlativa o análoga de la Sección 1ª, relativa a las actividades empresariales.

En este contexto, y sin perjuicio de las competencias que a la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales corresponden en materia de calificación y clasificación de actividades a efectos del IAE, cabe señalar que la actividad de asesoramiento de empresas se podría clasificar en la División 7ª de la Sección 2ª de las Tarifas, por lo que debe considerarse como actividad profesional.

A efectos de apreciar la concurrencia del segundo de los requisitos mencionados anteriormente es necesario que los socios profesionales ejerzan su profesión y que el citado ejercicio esté vinculado directa o indirectamente con la actividad profesional desarrollada por la sociedad. En este sentido, lo importante es que los socios presten o intervengan en la prestación de los servicios profesionales de la entidad y que tales servicios sean asimismo o constituyan el desarrollo de su propia profesión. No basta, por tanto, que los socios presten a la sociedad los servicios que ésta precisa para su normal funcionamiento interno, sino que es necesario que sus servicios profesionales, como servicios de la sociedad, transciendan al exterior.

Finalmente, si los beneficios obtenidos corresponden a los socios profesionales vinculados a la actividad profesional realizada por la entidad, a sus cónyuges y familiares hasta el cuarto grado inclusive en, al menos, el 50 por 100 se cumplirá el tercero de los requisitos.

Cumpliendo todos y cada uno de los requisitos expuestos, la sociedad estará incursa en el régimen de transparencia fiscal. La falta de cumplimiento de alguno de ellos determinará que la sociedad no esté sometida al citado régimen, en cuanto sociedad de profesionales, sin perjuicio de la posibilidad de apreciar la concurrencia de los restantes supuestos de aplicación del régimen de transparencia contemplados en el precepto citado.

En todo caso, corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria, con el conocimiento detallado de las circunstancias concurrentes en cada caso, apreciar y comprobar si se cumplen o no dichos requisitos.

3.- Parece deducirse del escrito de consulta, que el consultante hasta la fecha desarrolla una actividad profesional a título personal. El sujeto pasivo, en ese caso, determinará los rendimientos derivados de la actividad, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 40 y siguientes de la Ley 18/1.991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, figura tributaria aplicable cuando se desarrolla una actividad profesional por parte de una persona física, cuando se prescinde de cualquiera de las figuras existentes para dotar a la organización empresarial de una forma jurídica societaria.

En particular, se señala en el artículo 41 de la citada Ley que el rendimiento neto de las actividades profesionales se determinará, con carácter general, por la diferencia entre la totalidad de los ingresos, incluido el autoconsumo, las subvenciones y demás transferencias y los gastos necesarios para su obtención y el importe del deterioro sufrido por los bienes de que procedan los ingresos.

En el apartado dos del artículo indicado se establece que para la determinación del rendimiento neto se incluirán los incrementos y disminuciones de patrimonio derivados de cualquier elemento patrimonial afecto a la actividad y, en su caso, el que resulte de la transmisión "inter vivos" de la totalidad del patrimonio profesional del sujeto pasivo.

Considerando lo anterior, en el supuesto descrito, nos encontraríamos con lo que podría denominarse la última operación en la actividad de quien la ejerció y ahora cesa como consecuencia de la aportación de la totalidad del patrimonio para la constitución de una sociedad.

Se plantea ahora la cuestión de cómo determinar la renta resultante en la operación consistente en aportar la totalidad del patrimonio para la constitución de una sociedad.

El artículo 42 de la Ley del IRPF señala que en la determinación del rendimiento neto de las actividades profesionales serán de aplicación, con carácter general, las normas del Impuesto sobre Sociedades.

Desde este punto de vista, el artículo 15.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dispone que se valorarán por su valor de mercado los elementos patrimoniales aportados y los valores recibidos en contraprestación.

En el apartado 3 del mismo precepto indicado, se señala que la renta resultante de la operación se determinará por al diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.

En definitiva integrará el sujeto pasivo, como variación patrimonial integrada dentro de los rendimientos de la actividad, la diferencia entre el valor nominal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.

4.- Con la misma fecha de la presente contestación se remite la cuestión planteada a la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, órgano competente para la evacuación de consultas en relación al IAE.

5.- Señala el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, que estarán sujetas las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Dispone el artículo 5 de la citada Ley que tendrán la consideración de empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

Finalmente, el artículo 11 de la misma Ley señala que, entre otras operaciones, tendrán la consideración de prestaciones de servicios, los arrendamientos de bienes o industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.

Por tanto y considerando lo expuesto, la prestación de servicios consistente en el arrendamiento de bienes o industria o negocio será una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

6.- Del contenido del escrito de consulta parece indicarse que el consultante persona física, que desarrolla la actividad referida anteriormente, arrendaría el negocio, hasta la fecha por él desempeñado, en favor de la sociedad a constituir; desde este punto de vista las cantidades percibidas por una persona física en concepto de contraprestación por el arrendamiento de un negocio constituyen, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, rendimientos del capital mobiliario, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 37.Uno.3.d) de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF.

Por otro lado y de acuerdo con lo establecido en los artículos 42, 43 y 48 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), el arrendatario vendrá obligado a retener el 25 por 100 de la cantidad que abone en concepto de arrendamiento de negocio.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1023-97. Texto en la fuente oficial ↗