Consulta general 1006-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de junio de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80.Dos Modificación de la base imponible
• Ley 37/1992 · art. 82 Base imponible
• Ley 37/1992 · art. 83 Base imponible

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 80-dos; 82; 83.

Descripción de hechos

La sociedad consultante es la única empresa con sede en España (Barcelona) de un grupo multinacional formado por empresas establecidas tanto en la Unión Europea como fuera de dicha Unión. Siete de tales empresas (denominadas "suministradoras") fabrican productos que venden a otras dieciocho empresas del grupo (denominadas "comercializadoras") para que estas últimas realicen su distribución en el mercado. Algunas de las empresas de grupo, como ocurre en el caso de la Sociedad consultante, tienen la doble condición de "suministradoras" de los productos por ellas fabricados y de "comercializadoras" de los productos fabricados por otras "suministradoras". Las empresas del grupo han acordado que las compañías "suministradoras" abonarán a las "comercializadoras" una determinada cantidad en concepto de los defectos puestos de manifiesto en los productos vendidos por las primeras a las segundas, mediante la emisión de las correspondientes notas de abono. Por razones de simplificación en la gestión del grupo, se ha pensado la posibilidad de designar a una única entidad con sede en Bélgica para que, actuando en nombre y por cuenta de las empresas "suministradoras", emita las citadas notas de abono a las empresas comercializadoras, notas que contendrían los datos necesarios para identificar las entregas de bienes a que la nota de abono se refiere.

Cuestión planteada

Tratamiento de las notas de abono emitidas por la entidad con sede en Bélgica en nombre y por cuenta de la Sociedad consultante en su condición de "suministradora", y de las notas de abono recibidas por la sociedad consultante en su condición de "comercializadora" emitidas asimismo por la entidad con sede en Bélgica en nombre y por cuenta de las compañías "suministradoras" que vendieron productos a la Sociedad consultante.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.- 1.- El apartado dos del artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en la redacción dada por el apartado décimo del artículo 6 de la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social (Boletín Oficial del Estado del 31), establece que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas a dicho Impuesto se modificará en la cuantía correspondiente cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos del comercio, queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado.

El apartado siete del mismo artículo 80 dispone que la modificación de la base imponible en los supuestos a que dicho artículo se refiere estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan.

El apartado 1 del artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la redacción dada por el apartado 7 del artículo primero del Real Decreto 1811/1994, de 2 de septiembre (Boletín Oficial del Estado del 6 de septiembre), establece lo siguiente:

"1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y enviar al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento en los que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas a deducir por el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y envío del documento que rectifique las facturas anteriormente emitidas." El artículo 9 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30), en la redacción dada por el apartado 8 del artículo 4 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), y teniendo asimismo en cuenta la modificación de su apartado 1 efectuada por el apartado tres del artículo segundo del Real Decreto 703/1997, de 16 de mayo (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:

"Artículo 9º .- 1. Los empresarios y profesionales deberán rectificar las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, emitidos por ellos en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hayan producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, den lugar a la modificación de la base imponible, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

No podrán ser objeto de rectificación las cuotas impositivas en los supuestos previstos en el artículo 89, apartado tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la rectificación deberá efectuarse inmediatamente después de advertirse la circunstancia que la motiva.

3. La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. Deberán establecerse series especiales de numeración para estas facturas de rectificación.

No obstante, los empresarios y profesionales que, con posterioridad a la emisión de las correspondientes facturas o documentos, concediesen a sus clientes descuentos u otros beneficios podrán emitir notas de abono numeradas correlativamente, en el caso de que dichos clientes no sean empresarios o profesionales ni hubiesen exigido la expedición inicialmente de una factura completa.

Asimismo, tratándose de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones y en los demás casos que se autoricen por el Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas bastando la simple determinación del período a que se refieran." 2.- El artículo 82 de la Ley 37/1992 establece que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias sujetas a dicho Impuesto se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el Capítulo I del Título V de la propia Ley 37/1992, capítulo que regula la determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas a dicho Impuesto y del cual forma parte el artículo 80 citado en el apartado 1 anterior de esta contestación.

3.- El apartado tres del artículo 83 de la Ley 37/1992 dispone que las normas contenidas en el artículo 80 de la propia Ley 37/1992 serán también aplicables, cuando proceda, a la determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor añadido correspondiente a importaciones de bienes sujetas a dicho Impuesto.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- Según parece desprenderse del escrito de consulta, los hechos a que el mismo se refiere estarían comprendidos entre los supuestos a que se refiere el apartado dos del artículo 80 de la Ley 37/1992, ya que, por defectos en determinados productos vendidos por las "suministradoras" a las "comercializadoras", se produciría una alteración a la baja del precio de tales productos después del momento en que la venta de los mismos tuvo lugar, reintegrando las "suministradoras" a las "comercializadoras" la diferencia resultante.

En tal caso, serían de aplicación los siguientes criterios:

a) Cuando la Sociedad consultante, en su condición de "suministradora", alterase a la baja el precio de una determinada entrega de bienes sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español efectuada por la misma a una "comercializadora", deberá modificar en la cuantía correspondiente la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido inicialmente determinada para dicha entrega, mediante la expedición y envío a la "comercializadora" de una nueva factura (en adelante, "factura de rectificación") que deberá contener, al menos, los siguientes datos:

- Número de factura y serie especial de numeración correspondiente a las "facturas de rectificación".

- Identificación (denominación social y, en su caso, número de identificación fiscal) y domicilio del expedidor de la "factura de rectificación" (la Sociedad consultante) y del destinatario de la misma (la "comercializadora").

- Datos identificativos de la factura que es objeto de rectificación (número y, en su caso, serie de la misma).

- Descripción de la operación que se documentó en la factura que es objeto de rectificación y su contraprestación total. Deberán consignarse también todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible y el importe de esta última, así como el tipo impositivo aplicado y la cuota repercutida. Dado que la rectificación afecta a la base imponible del IVA que se hizo constar en la factura que es objeto de rectificación, en la "factura de rectificación" se harán constar los importes totales de la base imponible y de la cuota impositiva una vez efectuada la rectificación.

- Descripción de la rectificación efectuada y de la causas que la motivan.

- Lugar y fecha de emisión de la "factura de rectificación".

Nada en la normativa reguladora del Impuesto impide que lo señalado anteriormente, cuyo cumplimiento incumbe en todo caso a la Sociedad consultante, sea realizado materialmente por un tercero que actúe a tales efectos en nombre y por cuenta de ella, siempre que en las facturas así expedidas ("facturas de rectificación") quede totalmente claro que es la Sociedad consultante la expedidora de las mismas, limitándose el tercero a su mera confección material. Asimismo, será en todo caso la Sociedad consultante la obligada a conservar la copia de tales facturas de rectificación y a anotar dichas facturas en su Libro Registro de facturas emitidas.

La Sociedad consultante no puede efectuar la modificación de la base imponible a que se refiere esta letra a) mediante la emisión de notas de abono, salvo que, al amparo de lo dispuesto en el último inciso del segundo párrafo del apartado 3 del artículo 9 del Real Decreto 2402/1985, sea autorizada a ello por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

b) En el supuesto de que a la Sociedad consultante, en su condición de "comercializadora", le sea alterado a la baja el precio de una determinada entrega de bienes que le hubiese sido realizada fuera del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español por un "suministrador", habiendo dado lugar dicha operación a una adquisición intracomunitaria de bienes o a una importación de bienes sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y respecto de las cuales la Sociedad consultante fuese el sujeto pasivo de dicho Impuesto, procederá la rectificación de la base imponible del Impuesto correspondiente a la adquisición intracomunitaria o importación siempre que la referida alteración en el precio de la venta efectuada por el "suministrador" sea acreditada de forma análoga a la señalada en la letra a) anterior.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1006-98. Texto en la fuente oficial ↗