Consulta general 1000-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 15 de abril de 2004
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 37/1992; Ley 40/1998, Art. 25
Descripción de hechos
El consultante trabaja como médico en el Sistema Nacional de Salud, en régimen de exclusividad, percibiendo por ello unos rendimientos del trabajo. De forma esporádica realiza labores de investigación para laboratorios farmacéuticos o compañías fabricantes o distribuidoras de material médico, labores por las que percibe una contraprestación. A modo de ejemplo, adjunta un contrato para recogida de datos (registro) para la evaluación clínica prospectiva de un "stent" coronario.
Cuestión planteada
- Sometimiento al IVA de las labores de investigación. - Calificación, en el IRPF, de la citada contraprestación.
Contestación
Impuesto sobre el Valor Añadido.
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, apartado Uno, señala que se reputan empresario o profesionales, las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en el apartado Dos, que dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción material y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
2.- El artículo 11, del mismo texto legal, dispone que se entienden, de forma particular, comprendidas entre las prestaciones de servicios, el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
Por lo tanto estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los trabajos de investigación realizados por el consultante, médico, aunque se realicen de manera esporádica.
3.- El artículo 88, apartados uno, dos y tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido disponen que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realiza la operación gravada, quedando éste obligado a soportarla siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, debiendo efectuarse dicha repercusión mediante factura o documento análogo al tiempo de expedir y entregar la referida factura.
De acuerdo con lo anterior, la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido debe efectuarse mediante factura al tiempo de expedir y entregar dicho documento, debiendo proceder a la declaración-liquidación de dicho tributo en los términos regulados en el artículo 167 de la Ley 37/1992, y en los artículos 71 y siguientes de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31).
El comienzo o cese en la actividad, se comunicará mediante la presentación del correspondiente modelo censal (036).
Por tanto, el consultante deberá proceder a la repercusión del Impuesto y posterior ingreso del mismo mediante la presentación de las oportunas declaraciones-liquidaciones, según lo establecido anteriormente.
4.- El consultante, deberá cumplir con lo dispuesto en el artículo 164 de la Ley del Impuesto:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad."
5.- El artículo 170, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que, sin perjuicio de lo dispuesto en el Titulo XIII de la citada Ley, las infracciones tributarias en este Impuesto se calificaran y sancionarán conforme a lo establecido en la Ley General Tributaria y demás normas de general aplicación.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El artículo 16.1 de la Ley 40/1998, de 9 diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias (BOE del día 10), define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Por su parte, el artículo 25.1 de la misma Ley recoge la siguiente definición de los rendimientos íntegros de actividades económicas:
“(…) aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas”.
Vistas ambas definiciones y en la misma línea de lo ya señalado respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, las labores de investigación que el consultante realiza para laboratorios farmacéuticos y compañías fabricantes o distribuidoras de material médico cabe calificarlas como propias del ejercicio de una profesión liberal, pues no cabe olvidar que tales funciones (que comportan la recogida y evaluación clínica de información) se efectúan sin vinculación laboral alguna con la empresa para la que se realizan. Ello nos lleva a calificar –a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas- como rendimientos íntegros de actividades profesionales las cantidades que pudiera percibir el consultante por las citadas labores de investigación, en cuanto responden a la ordenación por cuenta propia que exige el citado artículo 25.1 de la Ley del Impuesto.
Esta calificación como rendimientos de actividades profesionales conlleva su sometimiento a retención en cuanto sean satisfechos por una persona o entidad obligada a retener, retención que se practicará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero (BOE del día 9):
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…)
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 55.4 de la Ley del Impuesto”.
Finalmente, procede indicar que la utilización en la presente contestación de referencias normativas a la Ley 40/1998 se ha realizado en consideración a la fecha en que se ha efectuado la consulta, no viéndose alterado su contenido por la reciente entrada en vigor del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que únicamente comporta (desde su entrada en vigor: 11 de marzo de 2004) la modificación de dichas referencias.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1000-04. Texto en la fuente oficial ↗