Consulta general 0830-01

Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 25 de abril de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art 78, Ley 43/1995 arts 10 y 14, RD 2402/1985 art 8

Descripción de hechos

Entidad cuya actividad consiste en la contratación de viajes con mayoristas, por cuenta de clientes, recibiendo como contraprestación comisiones de los mayoristas. A su vez, la entidad practica un descuento a determinados clientes sobre el precio fijado por el mayorista que no se refleja en la liquidación de las comisiones.

Cuestión planteada

Sujeción a IVA de los descuentos practicados a consumidores finales. Deducibilidad del descuento en el Impuesto sobre Sociedades. Justificación del descuento a los efectos de su deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades.

Contestación

Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala que la base imponible de dicho impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas y en el apartado tres del mismo artículo señala que no se incluirán en la base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto los descuentos y bonificaciones que se concedan con relación a las mismas.

Por tanto, el descuento que la agencia minorista concede al cliente de la agencia mayorista no se concede ni en relación con la prestación de servicios que la agencia mayorista efectúa a dicho cliente, ni en relación con el servicio de mediación que la agencia minorista presta a la agencia mayorista, por lo que el importe del referido descuento no podrá minorar la base imponible de ninguna de las dos operaciones mencionadas.

Por lo que se refiere al Impuesto sobre Sociedades, el artículo 10 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, relativo al concepto y determinación de la base imponible, establece en su apartado 3 que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Por su parte, el artículo 14.1 de la Ley relativo a los gastos no deducibles dispone en el apartado e) que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles los donativos y liberalidades, indicado que no se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

De acuerdo con los preceptos citados y con relación a las cuestiones planteadas a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los descuentos practicados a clientes tendrán la consideración de gasto deducible, siendo requisito necesario que los citados gastos estén contabilizados, sin perjuicio de las facultades de comprobación e investigación de la Administración Tributaria sobre la contabilidad, libros, correspondencia, documentación y justificantes de las operaciones realizadas por el sujeto pasivo.

Respecto a los justificantes de las operaciones, la Disposición adicional séptima de la Ley 10/1985, de 26 de abril, estableció la obligatoriedad para empresarios y profesionales de expedir y entregar facturas para las operaciones que realicen, en la forma y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, en este caso, en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre.

Dispone el artículo 8 del citado Real Decreto que "para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación", añadiendo que "los destinatarios de las operaciones tendrán derecho a exigir de los empresarios o profesionales la expedición y entrega de la correspondiente factura completa en los casos en que ésta deba emitirse con arreglo a derecho."

No obstante lo expuesto, la falta de factura completa o del recibo exigido por la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de las consecuencias sancionadoras que de ello puedan derivarse por la posible comisión de infracción simple según lo dispuesto en el artículo 12 del citado Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, y en el artículo 79 de la Ley General Tributaria, no supone la imposibilidad de probar la realidad y el importe de las operaciones celebradas sin ese concreto soporte documental, por cuanto resultará de aplicación lo previsto en los artículos 114 y 115 de la Ley General Tributaria, en los que se establece que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo, siendo de aplicación en los procedimientos tributarios las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, con las especialidades que en el ámbito tributario se establecen en los artículos siguientes de la referida Ley.

En virtud de esta remisión genérica, serán de aplicación los dos principios generales que en nuestro derecho integran el sistema probatorio, el principio de "prueba libre" o de prueba no tasada, que hace excepcionales los casos en los que el valor de los distintos medios probatorios esté preestablecido por la Ley e impida su contradicción, y el de "apreciación conjunta de la prueba", que obliga a valorar la totalidad de las existentes.

Por tanto, es necesario admitir que, a pesar de que el artículo 8 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, exige la justificación mediante factura completa para deducir los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, no se puede negar totalmente la posibilidad de probar la existencia de dichos gastos por otro medio de prueba válido en derecho.

Para ello son utilizables los documentos a los que se alude en el escrito de consulta, dado el principio de "prueba libre" al que acabamos de aludir, sin embargo ha de tenerse en cuenta que su suficiencia probatoria podrá ser valorada por los órganos de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en el ejercicio de sus competencias de comprobación e inspección y dentro de los procedimientos establecidos al efecto.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0830-01. Texto en la fuente oficial ↗