Consulta general 0783-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de mayo de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 84 Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 84 y 95
Descripción de hechos
Persona física, no residente en el territorio de aplicación del Impuesto, es propietaria de un apartamento situado en España, que va a ceder mediante contraprestación a un Hotel que a su vez lo subarrendará a sus clientes. El propietario se reserva para su propio uso dicho apartamento durante varios meses del año.
Cuestión planteada
- Sujeción de dicha operación al Impuesto sobre el Valor Añadido.- Sujeto pasivo.- Deducción de cuotas soportadas por adquisición del inmueble.- Aplicación de la regla de prorrata si hay autoconsumo.
Contestación
1. - El artículo 84, apartado Uno, número 2º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. El apartado Dos de este mismo artículo establece que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen operaciones sujetas al Impuesto desde dicho establecimiento.El artículo 69 apartado Cinco de la Ley 37/1992 preceptúa que a efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas. En particular tendrán esta consideración, especifica la letra g) del citado apartado, los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.La persona física consultante que arrienda su apartamento a un hotel realiza con esta actividad la explotación de un bien inmueble, dispone, por tanto, de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y tendrá la consideración de sujeto pasivo establecido en el mismo.2. -El artículo 70 de la Ley del Impuesto recoge las reglas especiales de realización de las prestaciones de servicios y establece en el apartado uno, número 1º que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios relacionados directamente con bienes inmuebles que radiquen en el referido territorio. Se consideran directamente relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los arrendamientos o cesiones por cualquier título de tales bienes. Luego el arrendamiento del apartamento es una operación localizada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre le Valor Añadido español.3. - Según establece el artículo 164, apartado uno, de la Ley 37/1992, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: 1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto. 2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan. 3º. Expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, ajustados a lo dispuesto en este Título y conservar duplicado de los mismos. 4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables. 5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas. 6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante. Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual. En los supuestos del artículo 13, número 2º de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.4.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII (artículos 92 a 114) de la Ley 37/1992.El artículo 92.dos de la citada Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.El artículo 93, apartado cuatro de la Ley 37/1992, según redacción dada a dicho precepto por el artículo 5 de la Ley 14/2000, dispone que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.De acuerdo con lo expuesto, si el consultante adquirió el apartamento con la intención de destinar dicho inmueble a la actividad de arrendamiento, deberá poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento de efectuarse dicha adquisición tenía dicha intención, en cuyo caso, las cuotas soportadas por dicha compra podrán ser objeto de deducción.La acreditación de la intención de destinar el inmueble al desarrollo de una actividad empresarial podrá efectuarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho. Dicha prueba debe poder aportarse en el momento en que se pretenda ejercitar el derecho a la deducción de las correspondientes cuotas soportadas, correspondiendo a la Administración tributaria, efectuar la valoración conjunta y razonada de todas las pruebas que se aporten. En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, el artículo 95 de la Ley del Impuesto dispone que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. No obstante, el apartado tres de dicho precepto establece que las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las reglas que se indican en el mismo. En particular la regla 1ª señala que cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. 5.- Las reglas 3ª, 4ª y 5ª del citado artículo 95 de la Ley 37/1992 disponen que: 3ª las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente. La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. 4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional. 5ª. A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3º y 4º del apartado dos de este artículo.6.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 99, apartado cinco de la Ley 37/1992, “cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso. No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido -hasta que dicha devolución se haga efectiva."Por otra parte, el artículo 115, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año”. El derecho del sujeto pasivo a solicitar la devolución del saldo a su favor a 31 de diciembre de cada año se encuentra sometido a determinados requisitos subjetivos, objetivos y formales establecidos por la normativa reguladora del Impuesto, cuya concurrencia condiciona la procedencia y eficacia del referido derecho.En particular, el artículo 71, apartado 4 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece el vehículo formal a utilizar por el sujeto pasivo para formular la solicitud de devolución: la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación del año; y el plazo para hacerlo: los treinta primeros días naturales del mes de enero inmediatamente posterior. 7.- En consecuencia con todo lo anterior y como resumen este Centro Directivo le informa lo siguiente: 1º.- El consultante, no residente en el territorio de aplicación del impuesto, es sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando obligado a la presentación de la declaración-liquidaciones periódicas y demás obligaciones contempladas en el artículo 164 de la Ley 37/1992, tal y como consta en el apartado 1, 2 y 3 de esta contestación. 2º.- Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la adquisición del inmueble objeto de consulta, no podrán ser deducidos, si dicho inmueble no fue adquirido con la intención de destinarlo a una actividad empresarial tal y como dispone el Art. 93-cuatro de la Ley 37/1992, explicado en el apartado 4 anterior. 3º.- No obstante, si el inmueble fue adquirido para la realización de una actividad empresarial y también se destina a uso particular, sería de aplicación lo dispuesto en el Art. 95, apartado tres, regla 1ª, quedando sujeta dicha deducción a la regularización prevista en la regla 3ª del art. 95.Tres.8.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0783-02. Texto en la fuente oficial ↗