Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0698-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de abril de 2001

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 5-dos, 75-dos, 111

Descripción de hechos

Entidad mercantil que va a adquirir tres fincas para posteriormente agruparlas y realizar una promoción inmobiliaria. - La primera finca es un solar con vivienda que se adquirirá a su propietaria que la utiliza como residencia habitual a cambio de varias viviendas y locales de la promoción. - La segunda es un solar que forma parte del patrimonio particular de una persona física que se adquirirá a cambio de una vivienda y una plaza de parking de dicha promoción. - La tercera es un solar que se adquirirá por compraventa a otra Sociedad.

Cuestión planteada

- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de los dos primeros solares. - Devengo de las entregas de las viviendas, locales y plaza de garaje que se realizan en pago de los dos primeros terrenos. - Momento en que serán deducibles las cuotas soportadas por la entidad consultante incluida la relativa al terreno adquirido a otra Sociedad. - Momento en que se considera iniciada la actividad por la entidad consultante.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

2.- El artículo 5 de la misma Ley establece que tendrán la condición de empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen las actividades empresariales o profesionales. En el mismo precepto se definen las actividades empresariales o profesionales como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. Asimismo, según preceptúa el artículo 5, apartado uno, letra d), de la Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales quienes efectúen la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

3.- El artículo 75, apartado dos, de la Ley 37/1992, declara que en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

En aplicación de estos preceptos, a las operaciones de transmisión de terrenos a cambio de edificaciones o parte de las mismas a construir sobre ellos, es doctrina reiterada de este Centro directivo que la entrega inicial de los terrenos supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir, considerándose la entrega del terreno como pago anticipado a la entrega de dichas edificaciones que se producirá en el futuro, una vez la construcción haya concluido.

4.- El artículo 5, apartado dos, párrafo tercero de la Ley del Impuesto, según la redacción dada por el artículo 5.Uno de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), preceptúa que "efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido."

Por otro lado, el artículo 111, apartados uno y dos de la citada Ley en su actual redacción dada por el artículo 5.Seis de la Ley 14/2000, preve lo siguiente:

"Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

Dos. Las deducciones a las que se refiere el apartado anterior se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.

Tales deducciones se considerarán provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de esta Ley. "

5. En consecuencia, este Centro directivo le comunica lo siguiente:

1º. La entrega de los solares efectuados por particulares a que se refiere el escrito de consulta a la entidad consultante no están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido por realizarse por los mismos al margen de una actividad empresarial o profesional.

Dicha entrega estará sujeta al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, regulado en el Texto Refundido de la Ley de dicho Impuesto, que fue aprobado por el Real Decreto-Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (Boletín Oficial del Estado del 20 de octubre).

2º. Las entregas de las viviendas, locales y plaza de garaje, una vez construida una edificación sobre los solares a que se refiere el escrito de consulta por la entidad consultante, constituirán operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, toda vez que la entidad consultante tiene la consideración de empresario a efectos del citado Impuesto y realiza dichas entregas en el ejercicio de su actividad empresarial.

Las entregas de los terrenos referidos en el apartado 1º anterior constituyen la contraprestación total o parcial de las futuras entregas de las citadas viviendas, locales y plaza de garaje y determinará el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de dichas viviendas, locales y plaza de garaje.

3º. La realización de adquisiciones o importaciones de bienes y servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional determina, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, que se considere producido el inicio de tal actividad, aunque la realización de las operaciones que constituyen el objeto de la misma se produzca con posterioridad. Quien realice tales adquisiciones tiene por tal motivo y a partir de dicho momento la condición de empresario o profesional a efectos del referido Impuesto.

No obstante, para que ello sea así, es necesario que dicha intención se vea acompañada por la existencia de elementos objetivos que la confirmen, correspondiendo a quien solicita la deducción del Impuesto demostrar que se cumplen los requisitos para tener derecho a la misma, estando facultada la Administración tributaria para exigir que los aporte.

La entidad consultante, en su caso, tendrá derecho a deducir de inmediato las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas por las citadas adquisiciones o importaciones, incluidas las correspondientes a las adquisiciones de terrenos, sin necesidad de esperar a que se produzca el inicio efectivo de la realización por la misma de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que vayan a constituir el objeto de su actividad.

Las deducciones practicadas en el supuesto anterior tendrán carácter provisional y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de la Ley 37/1992.

6.- Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0698-01. Texto en la fuente oficial ↗