Consulta general 0670-04
Dirección General de Tributos · SG de Tributación de no Residentes · 18 de marzo de 2004
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 19/1991, Ley 37/1992, Ley 41/1998
Descripción de hechos
Contribuyente, que vive en Puerto Rico, alquila un local de su propiedad, sito en España y es titular de una explotación agrícola que vende leche y terneros a distintas empresas transformadoras, disponiendo de un asalariado y organización completa para el desarrollo de dicha actividad agrícola en España.
Cuestión planteada
Impuestos y obligaciones formales que le resultan de aplicación.
Contestación
a. Imposición indirecta
En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido sus obligaciones fiscales son las siguientes:
1. - El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), sujeta al Impuesto las entregas y prestaciones de servicios onerosas realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios y profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5 de la misma Ley señala que a los efectos de esta Ley, se reputan empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, y continúa estableciendo que, de forma particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. Igualmente cita de forma particular las actividades agrícolas, forestales y ganaderas, como actividades empresariales o profesionales.
El consultante, que vive en Puerto Rico, tiene la consideración de empresario o profesional en el ejercicio de sus actividades propias, en las dos operaciones mencionadas por él mismo en la consulta.
2. - El artículo 69 de la Ley 37/1992, establece que una explotación agrícola debe considerarse como un establecimiento permanente, al igual que los bienes inmuebles explotados en arrendamiento que en el caso objeto de consulta son prestaciones de servicios sujetas y no exentas, por lo que cabe decir conforme a lo establecido en el artículo 84, apartado dos, de la Ley 37/1992, que el consultante se considera establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, y tendrá la consideración de sujeto pasivo en las operaciones reseñadas en el escrito de consulta.
3. - Como sujeto pasivo estará sometido, con carácter general, al cumplimiento de las obligaciones impuestas a los mismos en el artículo 164 de la Ley del Impuesto, con los requisitos, límites y condicionesdeterminados reglamentariamente, y, que podrían verse determinados por el régimen aplicable a la actividad agrícola y ganadera ejercida por el consultante, en su caso.
b.- Imposición directa
1.- Residencia del consultante
En el texto del escrito se manifiesta que el consultante “no es residente en España ya que vive en Puerto Rico durante la mayor parte del año”. Sin embargo, “vivir en Puerto Rico la mayor parte del año” no significa necesariamente que el contribuyente no sea residente fiscal en España; por lo que, en primer lugar, es preciso determinar cuál es la residencia fiscal del consultante.
De acuerdo con el artículo 9.1 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 10 de marzo), se entiende que un contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios de los calificados reglamentariamente como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante 183 días en el año natural.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presume, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
En consecuencia, sólo si no se dan las circunstancias arriba señaladas, podrá considerarse al consultante no residente en España a efectos fiscales. En el escrito presentado no se indica el periodo que el consultante permanece en España; por otra parte, el consultante obtiene rentas en España procedentes del arrendamiento de un local de su propiedad y de una explotación agrícola, pero no se ofrecen más datos que permitan determinar si estas actividades constituyen, de forma directa o indirecta, el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos. Por lo tanto, con la información proporcionada no se puede determinar cuál es la residencia fiscal del consultante.
Si el consultante tuviera su residencia habitual en España, será contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y deberá tributar por toda su renta mundial, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta establecidas por la Ley, de acuerdo con lo establecido en el artículo 2 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; por otra parte, también será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Patrimonio, por obligación personal y se le exigirá dicho impuesto por la totalidad de su patrimonio neto, con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o puedan ejercitarse los derechos, según establece el artículo 5 Uno a) de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (Boletín Oficial del Estado de 7 de junio de 1991 y corrección de errores de 2 de octubre).
Si el consultante efectivamente no tuviera su residencia habitual en España, la tributación de las rentas obtenidas en este territorio se ajustará a las normas establecidas en el Real Decreto-Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Boletín Oficial del Estado del 12 de marzo) y será sujeto pasivo por obligación real del Impuesto sobre el Patrimonio, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 Uno b) de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. Las reglas de tributación de la rentas y patrimonio del consultante, en el supuesto que no tuviera su residencia habitual en España se describen a continuación.
2.- Rentas por el alquiler del local propiedad del consultante.
Los rendimientos obtenidos por no residentes en territorio español en concepto de arrendamiento de bienes inmuebles están sujetos a tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.g) del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias (artículo 12.1 g) de la Ley 41/1998).
De acuerdo con el artículo 24 del del Real Decreto Legislativo 5/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (artículo 23 de la Ley 41/1998), la base imponible estará constituida por el rendimiento íntegro, determinado conforme a lo dispuesto en las normas de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias. No se admite la deducción de ningún gasto. La cuota tributaria se obtendrá, conforme a lo establecido en el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 5/2004 (artículo 24 de la Ley 41/1998) aplicando a la base imponible el tipo de gravamen establecido con carácter general, el 25 por ciento.
Por otra parte, el arrendatario del local estará obligado a practicar retención e ingreso a cuenta, respecto de los rendimientos que satisfaga por el alquiler, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 30 y 31 del Real Decreto Legislativo 5/2004 (artículos 29 y 30 de la Ley 41/1998) y en los artículos 13 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el R.D. 326/1999, de 26 de febrero (BOE 27 de febrero).
El tipo de retención aplicable a los contribuyentes no residentes en territorio español es, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31.2 del Real Decreto Legislativo 5/2004, "una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente al contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de los no Residentes."
En consecuencia, y de acuerdo con el artículo 31 del Real Decreto Legislativo 5/2004, el arrendatario tendrá la obligación de practicar una retención e ingreso a cuenta de la renta obtenida por la persona no residente por el alquiler del local de un 25 por 100, salvo que el arrendador acredite que ha pagado el impuesto correspondiente con anterioridad al abono de los citados rendimientos (artículo 31.4.a) del Real Decreto Legislativo 5/2004).
3.- Rentas de la explotación agrícola sita en España.
El artículo 13.1 a) del Real Decreto Legislativo 5/2004 (artículo 12.1.a) de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre) señala que “en particular, se entiende que las explotaciones agrícolas constituyen un establecimiento permanente”; en consecuencia, la renta derivada de la actividad agrícola desarrollada por el consultante quedará sujeta al Impuesto sobre la Renta de los no Residentes, de acuerdo con lo establecido en el capítulo III del Real Decreto Legislativo 5/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
De esta forma, la base imponible se determinará conforme a las disposiciones del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades establecidas en el artículo 18 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (artículo 17 de la Ley 41/1998), aplicándose a la misma el tipo de gravamen del 35 por ciento fijado en el artículo 19 del mismo Real Decreto Legislativo (artículo 18 Ley 41/1998).
En cuanto a las obligaciones formales, los artículos 21, 22, 23 del Real Decreto Legislativo 5/2004 (artículos 20, 21 y 22 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre) establecen que los establecimientos permanentes:
a) están obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente, en el plazo de veinticinco días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo,
b) deben llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que realicen y a los elementos que estuviesen afectos a los mismos y al complimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal exigibles a las entidades residentes en territorio español por las normas del Impuesto de Sociedades,
c) estarán sometidos al régimen de retenciones del Impuesto sobre Sociedades por las rentas que perciban y quedan obligados a efectuar pagos fraccionados a cuenta de la liquidación de este impuesto en los mismos términos que las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades.
4.- Patrimonio del consultante
De acuerdo con el artículo 5. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio son “sujetos pasivos del Impuesto: (…) b) Por obligación real, cualquier otra persona física (distinta de los sujetos pasivos por obligación personal) por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.”
Por lo tanto, si el consultante no tuviera su residencia habitual en España, será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real y este impuesto se le exigirá exclusivamente por los bienes o derechos de que sea titular que se encuentren situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, teniendo en cuenta, de un lado, que sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a dichos bienes y derechos así como las deudas por capitales invertidos en los mismos y, de otro, que no será de aplicación el mínimo exento de tributación, todo ello de conformidad con los artículos 9.Cuatro y 28.Cuatro de la Ley 19/1991, respectivamente. Tampoco procederá la exención prevista en el artículo 4.Octavo.Uno de la Ley para bienes y derechos afectos a actividades empresariales por ser el titular de la explotación no residente en España y, en consecuencia, no cumplir los requisitos exigidos por dicho artículo y apartado.
No obstante lo anterior, cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país podrá optar por seguir tributando por obligación personal por el Impuesto de Patrimonio en España. Si el consultante desea acogerse a esta opción debe manifestarlo al efectuar su declaración por obligación personal en el primer ejercicio en el que hubiera dejado de ser residente en España, según establece el artículo 5. Uno a) de la Ley 19/1991; sin embargo, si hubiera perdido esta condición con anterioridad no pueden cumplir el requisito de manifestar su opción en el primer ejercicio en que hubiera dejado de ser residente y no podrá optar por este sistema de tributación.
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0670-04. Texto en la fuente oficial ↗