Consulta general 0645-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de marzo de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 79.Tres · Cinco Base imponible. Reglas especiales
• Ley 37/1992 · art. 89.Uno · Tres Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 79-tres y cinco y 89-uno y tres

Descripción de hechos

La consultante ha sido objeto de una comprobación inspectora por el Impuesto sobre el Valor Añadido. En las actuaciones de comprobación, la Inspección incrementó la base imponible de la consultante como consecuencia de la venta de un inmueble a una sociedad vinculada a ella, al ajustar la operación a los precios de mercado que se acordarían entre partes independientes.

Cuestión planteada

Procedencia de la rectificación de la cuota repercutida a la sociedad vinculada y, deducción por parte de ésta última del exceso de cuota, una vez rectificada.

Contestación

1.- El Artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992 señala que como regla general la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

No obstante lo anterior, el artículo 79, apartado cinco, de la Ley del Impuesto señala que:

“Cuando existiendo vinculación entre las partes que intervengan en las operaciones sujetas al Impuesto, se convengan precios notoriamente inferiores a los normales en el mercado, la base imponible no podrá ser inferior a la que resultaría de aplicar las reglas establecidas en los apartados tres y cuatro anteriores.

La vinculación podrá probarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho.

A estos efectos, se presumirá que existe vinculación:

a) En el caso de que una de las partes intervinientes sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, cuando así se deduzca de las normas reguladoras de dicho Impuesto.

b) En las operaciones realizadas entre los sujetos pasivos y las personas ligadas a ellos por relaciones de carácter laboral o administrativo.

c) En las operaciones realizadas entre el sujeto pasivo y su cónyuge o sus parientes consanguíneos hasta el segundo grado inclusive.”

El apartado tres del mismo artículo 79 señala que se considerará como base imponible:

“En los supuestos de autoconsumo y de transferencia de bienes, comprendidos en el artículo 9, números 1º y 3º de esta Ley, serán de aplicación las siguientes reglas para la determinación de la base imponible:

1ª Si los bienes fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.

Tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.

2ª. Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma finalidad.

3ª. No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el valor de los bienes en el momento en que se efectúe la entrega."

De conformidad con lo expuesto, la base imponible entre partes vinculadas se calculará atendiendo a unas normas especiales que se contienen en los preceptos transcritos, y que son las que determinarán el importe de la misma.

2.- Por su parte el apartado uno del artículo 89, de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

“Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80”.

El apartado tres del mencionado artículo 89 continúa diciendo lo siguiente:

“No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

1º. Cuando la rectificación no esté motivada por las causas previstas en el artículo 80 de esta Ley, implique un aumento de las cuotas repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o profesionales, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente.

2º. Cuando sea la Administración tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria”.

Considerando los preceptos transcritos, la rectificación de la cuota inicialmente repercutida por la consultante a la sociedad vinculada sólo será posible siempre que las actuaciones de comprobación llevadas a cabo por los órganos de inspección no hayan determinado la existencia de una conducta constitutiva de infracción tributaria para la transmitente, ya que, en otro caso, dicha rectificación no será procedente.

En consecuencia, dado que, según se indica en el escrito de consulta la conducta de la consultante no fue calificada como de infracción tributaria por la inspección de los tributos y puesto que se expidió la correspondiente factura, la entidad consultante deberá rectificar la cuota no repercutida, siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el momento del devengo de las correspondientes operaciones.

Dado que en el supuesto planteado en el escrito de consulta la entidad consultante ha sido objeto de una actuación inspectora, el computo del plazo de cuatro años a que se refiere el apartado uno, del artículo 89 de la Ley 37/1992 para efectuar la rectificación de las cuotas no repercutidas, quedará interrumpido desde la notificación formal del inicio de la citada actuación hasta que haya adquirido firmeza la resolución administrativa derivada de la misma.

Exclusivamente en el caso en que, de acuerdo con lo expuesto, sea procedente la rectificación de la cuota inicialmente repercutida, podrá la sociedad vinculada deducirse la misma, con arreglo a los requisitos y limitaciones al derecho a la deducción que, con carácter esencial, se recogen en el Capítulo I del Título VIII de la Ley del Impuesto

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0645-04. Texto en la fuente oficial ↗