Consulta general 0612-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de abril de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80.Tres Modificación de la base imponible

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art 80-tres.

Descripción de hechos

La consultante modificó la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido por impago del destinatario de la operación, el cual se encontraba incurso en un procedimiento de suspensión de pagos. El convenio de acreedores se firmó antes del 31 de diciembre de 1997. Como forma de cobro, la consultante ha admitido capitalizar parte de su crédito, recibiendo acciones del deudor, y, por otra parte, había endosado a sus proveedores (salvo buen fin) parte de los créditos, que en alguna parte van a ser satisfechos por el deudor.

Cuestión planteada

Obligación de rectificar al alza la base imponible, y momento de efectuar dicha rectificación.

Contestación

A) Fundamentos de Derecho.

1. El artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en redacción vigente hasta el 31 de Diciembre de 1996, establecía lo siguiente:

"Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.

La base imponible también se modificará en la cuantía correspondiente cuando el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, medie una declaración judicial de quiebra o suspensión de pagos y los autorice la Administración tributaria previa solicitud del interesado. En los supuestos de suspensión de pagos, los efectos de esta modificación se trasladarán al último período impositivo del año natural en que se hubiese producido la corrrespondiente autorización de la Administración.

No procederá la modificación de la base imponible a que se refiere el párrafo anterior en relación con los créditos que disfruten de garantía real o estén afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca y con los créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco, de esta Ley.

En los casos contemplados en el segundo párrafo de este apartado, y sin perjuicio de lo dispuesto en él, cuando el mencionado destinatario de las operaciones sujetas no tuviese derecho a la deducción total o parcial del impuesto, resultará también deudor frente a la Hacienda Pública por el importe de la cuota del impuesto no deducible." El Reglamento del Impuesto, en desarrollo del referido precepto, establecía en su artículo 24, apartados 2 y 3 lo siguiente:

"2. La modificación de la base imponible por causa de declaración judicial de quiebra o suspensión de pagos se condicionará al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1º. Que el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas.

2º. Que el devengo de las cuotas repercutidas y no satisfechas se produzca a partir del día 1 de enero de 1994.

3º. Que exista providencia judicial de admisión a trámite de la suspensión de pagos o auto judicial de declaración de la quiebra posterior al devengo de la operación.

En el supuesto de suspensión de pagos, la autorización se considerará provisional hasta la existencia del auto de declaración de la suspensión de pagos que confirme dicha situación.

4º. Que el crédito impagado no disfrute de garantía real, afianzamiento por entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca, ni esté establecido entre personas o entidades vinculadas, definidas en el artículo 79, apartado cinco, de la Ley del Impuesto.

5º. Que exista la correspondiente autorización administrativa, previa solicitud del sujeto pasivo acreedor.

(...) 3. En relación con la modificación de la base imponible a la que se refiere el apartado 2 anterior serán también de aplicación las siguientes reglas:

(...) 3ª. La base imponible modificada deberá rectificarse nuevamente al alza en el momento y en la medida en que el sujeto pasivo acreedor obtenga el pago de las cantidades inicialmente adeudadas, debiendo entenderse, en todo caso, que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas. En estos casos, el acreedor deberá emitir y expedir una nueva factura por los importes correspondiente." 2. Ambos preceptos han sido modificados posteriormente, por la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre y por el Real Decreto 703/1997, de 16 de Mayo, respectivamente. No obstante, la Disposición Transitoria primera de la citada Ley 13/96, en cuanto a la "modificación de la base imponible en el Impuesto sobre el Valor Añadido", sentó los siguientes criterios de aplicación de la nueva normativa:

"1. Lo dispuesto en el apartado tres del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, de 28 de diciembre de 1992, según la redacción dada por esta Ley, será de aplicación a las modificaciones de la base imponible derivadas de procedimientos de suspensión de pagos o quiebra en los que no se haya aprobado el convenio de acreedores o iniciado la liquidación de activos antes de la entrada en vigor de la presente Ley.

2. En los casos en que los procedimientos de suspensión de pagos o quiebra se hayan iniciado antes de la entrada en vigor de esta disposición, el plazo de seis meses previsto para la reducción de la base imponible se contará a partir de la vigencia de la misma.

3. No obstante lo previsto en el primer párrafo de esta disposición transitoria, la limitación relativa a los créditos cubiertos por contratos de seguro de crédito o de caución sólo se aplicará a las modificaciones de la base imponible derivadas de providencias de admisión a trámite de suspensión de pagos o de autos judiciales de declaración de quiebra que se dicten a partir de la entrada en vigor de la presente disposición." En consecuencia con lo establecido por la referida Disposición Transitoria, habiéndose aprobado el convenio de acreedores del deudor del consultante con anterioridad al 31 de Diciembre de 1996, será de aplicación la normativa vigente hasta tal fecha en relación con la modificación de la base imponible derivada de dicha suspensión de pagos.

De lo dispuesto en la citada normativa aplicable al supuesto planteado en la consulta, se deriva que, si la consultante percibiera el pago de las cantidades inicialmente adeudadas, la base imponible modificada deberá rectificarse nuevamente al alza, debiendo entenderse, en todo caso, que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas. Se entenderán percibidas las citadas cantidades, no sólo cuando se perciban en efectivo, sino también cuando se perciban bienes o derechos a cambio de la deuda, tales como acciones de la entidad deudora.

Asimismo, para entender percibidas las cantidades adeudadas en los casos en que los créditos hayan sido endosados salvo buen fin a proveedores del acreedor, habrá de estarse a la fecha de cobro de las citadas cantidades por la entidad endosataria.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

Primero.- La consultante, que modificó en tiempo y forma la base imponible de operaciones que resultaron impagadas por suspensión de pagos del deudor, habiéndose aprobado el convenio de acreedores antes del 1 de enero de 1997, habrá de rectificar nuevamente al alza la citada base imponible en la medida en que perciba el pago de las cantidades inicialmente adeudadas. Se entenderá percibido dicho pago por la recepción de acciones del deudor en pago parcial de su deuda; a tal efecto, habrá de entenderse como cantidad pagada el importe nominal de la acción más la correspondiente prima de emisión, y deberá expedirse la correspondiente factura rectificativa en los plazos correspondientes, a partir de la fecha en que se hayan adquirido las citadas participaciones sociales.

En cuanto a las cantidades percibidas por los proveedores de la consultante, endosatarios de parte de sus créditos, deberá estarse a la fecha de cobro por aquéllos para que la consultante efectúe la correspondiente rectificación.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0612-98. Texto en la fuente oficial ↗