Consulta general 0598-02
Dirección General de Tributos · SG de Tributación de no Residentes · 16 de abril de 2002
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Normativa
Normativa según la fuente: Ley 40/1998, Ley 39/1998, Ley 37/1992 RD 1624/1992 RD 1245/1995 CDI Reino Unido
Descripción de hechos
Una sociedad con residencia fiscal en el Reino Unido abre en España una oficina de representación que se limita a informar a potenciales clientes sobre determinados servicios financieros.
Cuestión planteada
Obligaciones formales y materiales de la oficina de representación en el ámbito de la imposición directa e indirecta.
Contestación
En contestación a su escrito de consulta, de 25 de octubre de 2000, relativo a las obligaciones fiscales en España de una oficina de representación, se le comunica lo siguiente:
La consultante pretende aclarar cuáles son las obligaciones fiscales, formales y materiales, que debe cumplir una oficina de representación (en adelante, la oficina) abierta en España por una sociedad residente en el Reino Unido al amparo del RD1245/1995, de 14 de julio, con la pertinente autorización del Banco de España.
De acuerdo con la consulta, la única función de dicha oficina es la de “ofrecer información acerca de la concesión de créditos hipotecarios para la adquisición de bienes inmuebles en España”. Asimismo, se apunta en la consulta que la oficina no obtiene renta alguna de esa actividad.
A) En relación con la imposición directa:
Puesto que quien está operando en España a través de la oficina es una sociedad con residencia fiscal en el Reino Unido, resulta de aplicación el Convenio entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, de 21 de octubre de 1975 (B.O.E. de 18.11.1976).
El artículo 5 del Convenio dispone que la expresión "establecimiento permanente" designa un lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúa toda o parte de su actividad, y cita como ejemplo el de la oficina.
El apartado 3, letra e), dispone que dicho concepto no comprende “el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de hacer publicidad, suministrar información, realizar investigaciones científicas o desarrollar otras actividades similares que tengan carácter preparatorio o auxiliar para la empresa”.
En la medida, por tanto, en que la oficina de representación se limite en territorio español a suministrar información sobre los productos financieros objeto de la actividad de su casa matriz en el Reino Unido, con carácter preparatorio o auxiliar, no tendrá la consideración de establecimiento permanente. Ahora bien, si la actividad desarrollada va más allá de esa función auxiliar de la actividad principal, quedaría fuera de la excepción que recoge el apartado 3 y, consecuentemente, pasaría a tener la consideración de establecimiento permanente a efectos del Convenio.
La tributación de las rentas obtenidas en territorio español por un no residente en España está regulada en la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y condicionada por lo que establezca el Convenio.
El artículo 7 del Convenio establece que los beneficios empresariales, cuando no exista un establecimiento permanente en el territorio de la fuente, se gravarán exclusivamente en el país de residencia. En consecuencia, las rentas obtenidas en España por la sociedad británica no serán sometidas a tributación en España, salvo que se trate de rentas reguladas separadamente en otros artículos del Convenio, en cuyo caso, tributarían en la forma regulada en la Ley 41/1998, para los contribuyentes sin establecimiento permanente y observando las disposiciones y límites del Convenio.
En lo que hace al Impuesto de Actividades Económicas, también se trata de un impuesto incluido en el ámbito de aplicación del Convenio, según se desprende de lo dispuesto en su artículo 2. En consecuencia, cabe decir lo siguiente:
1. La oferta de información acerca de productos financieros constituye una actividad económica sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas, por cuanto supone la realización del supuesto de hecho constitutivo de su hecho imponible en virtud de lo dispuesto en los citados artículos 79 y 80 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales.
2. No obstante, en la medida en que la oficina de representación se limite en territorio español a suministrar información sobre los productos financieros objeto de la actividad de su casa central en el Reino Unido de manera que no tenga la consideración de establecimiento permanente a efectos del Convenio, le será aplicable plenamente el beneficio fiscal establecido en el Convenio y no estará obligada, en este supuesto, a tributar por el Impuesto sobre Actividades Económicas.
B. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
Es importante dejar sentado en primer lugar que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido es autónoma y la calificación sobre la existencia o no de un establecimiento permanente no depende en modo alguno de las conclusiones alcanzadas en materia de imposición directa.
1.- A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y de acuerdo con lo previsto en el artículo 69 apartado Cinco de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la sociedad británica dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, ya que dispone en dicho territorio de una oficina de representación; esto es, dispone en dicho territorio de un lugar fijo de negocios para la realización de su actividad empresarial.
2.- Una vez aclarado que la entidad británica dispone de un establecimiento en el territorio de aplicación del Impuesto, es preciso determinar si efectúa operaciones que se entiendan localizadas en dicho territorio. A estos efectos supondremos que las únicas operaciones que la entidad británica efectúa son las de concesión de créditos hipotecarios.
3.- La concesión de préstamos y créditos en dinero, es una operación que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, merece la calificación de prestación de servicios. Así resulta de lo previsto en el artículo 11 apartados Uno y Dos, número 12º de la Ley del Impuesto.
4.- Las reglas para la localización de las prestaciones de servicios están recogidas en los artículos 69 y 70 de la Ley del Impuesto.
El artículo 70 apartado Uno, número 5º letra h) de la Ley del Impuesto, localiza en territorio de aplicación del Impuesto, las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y financieras descritas en el artículo 20, apartado uno, números 16º y 18º de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención cuando el destinatario sea un empresario o profesional y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio.
Así pues, si la entidad británica concede préstamos hipotecarios a empresarios o profesionales que cumplan los requisitos previstos en el artículo 70 apartado Uno número 5º de la Ley del Impuesto, estará efectuando prestaciones de servicios localizadas en territorio de aplicación del IVA español.
Si los destinatarios de las operaciones de crédito efectuadas por la entidad británica no cumplieran los requisitos a los que hace referencia el segundo párrafo de este apartado de nuestra contestación, en particular porque no tuvieran la condición de empresarios o profesionales, la regla de localización aplicable a estas operaciones sería la general, recogida en el artículo 69 de la Ley del Impuesto.
Dado que, según parece, las operaciones de concesión de créditos no se efectúan desde el establecimiento permanente de la consultante en nuestro país sino desde su sede de actividad y teniendo en cuenta la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (véanse en particular los apartados 15 y 16 de la Sentencia de 17 de julio de 1997 en el Asunto C-190/95 ARO LEASE BV), es preciso concluir que las prestaciones de servicio que tienen por destinatarios personas que no tienen la condición de empresarios o profesionales, se localizan fuera del territorio de aplicación del Impuesto, por lo que no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
5.- De acuerdo con lo previsto en el artículo 84 apartado Uno, número 1º de la Ley del Impuesto, la entidad británica que dispone de un establecimiento permanente en nuestro país es el sujeto pasivo de las operaciones de crédito que resulten estar sujetas al Impuesto.
6.- Las operaciones de concesión de créditos hipotecarios efectuadas por la entidad británica están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con lo previsto en el artículo 20.Uno.18º de la Ley del Impuesto.
7.- En cuanto a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la entidad consultante en nuestro país, y sin perjuicio de que, tal como prevé el artículo 94 de la Ley del Impuesto, las operaciones exentas previstas en el artículo 20 no abren el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en su realización, es preciso aclarar si la consultante debe o no utilizar el procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto.
8.- De acuerdo con lo previsto en los apartados Uno y Dos número 2º letra a) del artículo 119 de la Ley del Impuesto, la entidad británica no podrá acudir al procedimiento de devolución previsto en el artículo 119 de la Ley si, durante el período al que se refiere su solicitud, realiza operaciones de concesión de créditos sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
El procedimiento para obtener la eventual deducción y devolución de las cuotas soportadas sería entonces, el previsto en los Capítulos I y II del Título VIII de la Ley del Impuesto
9.- Por el contrario si, durante el período al que se refiere su solicitud, la entidad británica no efectuara operación alguna que deba entenderse localizada en territorio de aplicación del Impuesto, podría eventualmente obtener la devolución de las cuotas de Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en nuestro país por el procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto.
10.- Por último y por lo que se refiere a la obligación de presentar periódicamente declaraciones–liquidaciones correspondientes a este tributo y en el supuesto de que las únicas operaciones sujetas al Impuesto que la entidad británica efectúe sean operaciones de concesión de crédito exentas del mismo, el artículo 71 apartado 1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre, la exime de la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0598-02. Texto en la fuente oficial ↗