Consulta general 0570-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 13 de abril de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 75.Dos Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art 5, 75-dos, 78.
Descripción de hechos
Actividad realizada por una "Agrupación de interés urbanístico" constituida conforme a lo dispuesto por la Ley Reguladora de la Actividad Urbanística, de la Generalitat Valenciana.
Cuestión planteada
Obligación de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido y otras cuestiones relacionadas con tal repercusión.
Contestación
A) Fundamentos de Derecho:
1. El artículo 49 de la Ley 6/1994, de 15 de Noviembre, de la Generalitat Valenciana, reguladora de la actividad urbanística, (Boletín Oficial del Estado de 10 de Enero de 1995) dispone lo siguiente en relación con las Agrupaciones de Interés Urbanístico:
"Artículo 49. Registro de programas y agrupaciones de interés urbanístico.
1. Se establece el Registro de Programas y Agrupaciones de Interés Urbanístico, integrado en la organización administrativa de la Consejería competente en Urbanismo.
2. La publicación de la aprobación definitiva de los programas exige su previa presentación ante este Registro. Esta, si el programa es de aprobación municipal, determinará los efectos previstos en el artículo 56 de la Ley Reguladora de las Bases del Régimen Local 7/1985, de 2 de abril.
3. Podrán registrarse como Agrupaciones de Interés Urbanístico las que cumplan todos estos requisitos:
A) Tener por objeto competir por la adjudicación de un programa o colaborar con su urbanizador legal de forma convenida con él.
B) Asociar a los propietarios de terrenos que representen más de la mitad de la superficie afectada por la iniciativa.
C) Contar con poder dispositivo sobre los terrenos referidos en el apartado anterior y garantizar con ellos las obligaciones sociales.
La afección de una finca a los fines y obligaciones de una agrupación de interés urbanístico tendrá carácter real y podrá ser inscrita en el Registro de la Propiedad.
D) Haber reconocido el derecho a adherirse como asociado a favor de los terceros propietarios afectados por la iniciativa, en las mismas condiciones y con análogos derechos a los propietarios fundadores.
La constitución de Agrupaciones de Interés Urbanístico se otorgará en documento público al que se incorporen sus estatutos. Inscrito éste en el Registro antes regulado, la Agrupación -si lo solicita- adquirirá personalidad jurídica pública. No obstante, se regirá por el derecho privado; salvo en lo referente a su organización, formación de voluntad de sus órganos y relaciones con la Administración actuante.
4. Las inscripciones en el Registro sólo podrán ser denegadas por razones de ilegalidad manifiesta.
La denegación de la inscripción de un programa -comunicada al Ayuntamiento- determinará los efectos previsto en el artículo 65 de la Ley estatal 7/1985, de 2 abril." La Agrupación consultante no realiza directamente las obras de urbanización de los terrenos de sus miembros, sino que únicamente colabora con el urbanizador legal. Pese a que en el escrito de consulta no explica claramente en qué consiste tal colaboración, se deduce de las cuestiones planteadas que la Agrupación representa frente al urbanizador a todos los propietarios agrupados, disponiendo de sus terrenos fiduciariamente y actuando en nombre propio como una sola entidad frente al urbanizador, al que retribuye los costes de urbanización, que procede a repartir entre los propietarios agrupados.
2. La Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece en su artículo 5, apartados uno y dos lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.
Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden.
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas." El artículo 4, apartado uno, de dicha Ley declara sujetas al Impuesto "las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen." De los citados preceptos se desprende que la consultante, que recibe en nombre propio pero por cuenta de sus agrupados las ejecuciones de obra de urbanización, realiza para éstos operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, consistentes en la urbanización de sus terrenos, percibiendo a cambio las aportaciones o derramas, en efectivo o en especie, realizadas por los citados propietarios.
El artículo 8, apartado uno de la Ley 37/1992 define las entregas de bienes como "la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales".
No transmitiéndose la propiedad de los terrenos a la Agrupación, no cabe afirmar la existencia de una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en la aportación de los terrenos a la Agrupación ni en la adjudicación a los propietarios de los terrenos resultantes de la urbanización.
3. El artículo 75 de la referida Ley, regulador del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
"Uno. Se devengará el Impuesto:
1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
(...) 2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.
(...) Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos." En cuanto a la base imponible, el artículo 78 de la Ley del Impuesto establece que "la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas." Las aportaciones y derramas en efectivo o en especie entregadas por los propietarios a la Agrupación son la contraprestación de las operaciones de urbanización de los terrenos, por lo que cualquiera de ellas que sea efectuada con anterioridad a la adjudicación de los terrenos urbanizados originará el devengo del Impuesto, ya sean aportaciones para hacer frente a los "primeros gastos" de la Agrupación, o derramas destinadas a satisfacer directamente los costes de la urbanización.
4. En tanto que la Agrupación realiza operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentas del mismo, tiene derecho a la deducción de las cuotas que soporte por la adquisición de bienes y servicios destinados al desarrollo de su actividad, tal y como establece el artículo 92 de la Ley del Impuesto.
Por tanto, al ser deducibles para la Agrupación las cuotas soportadas por las obras de urbanización, las citadas cuotas no deberían ser consideradas como "coste de urbanización" por la citada Agrupación, al objeto de cuantificar dichos costes y efectuar el reparto de los mismos entre los propietarios afectados.
B) Resolución.
1. La consultante es una Agrupación de Interés Urbanístico constituida conforme a lo dispuesto en el artículo 49 de la Ley de la Generalitat Valenciana, reguladora de la Actividad Urbanística, que colaboradora con el urbanizador legal y actúa en nombre propio disponiendo fiduciariamente de los terrenos de los propietarios agrupados. En tales términos, el urbanizador deberá repercutir el Impuesto por los costes de urbanización a la consultante, la cual tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y debe repercutirlo a los propietarios, actuando frente a éstos como urbanizador de los terrenos.
La base imponible de sus operaciones está formada por el importe total de la contraprestación, constituida por la totalidad de los importes satisfechos por los propietarios a la Agrupación (en concepto de aportaciones, derramas o cualquier otro), ya sean en efectivo o mediante la entrega de terrenos. Es indiferente que las aportaciones se efectúen para atender a los gastos de constitución de la Agrupación o para atender a los costes de urbanización propiamente dichos, porque para los propietarios todas las aportaciones son contraprestación de las obras de urbanización que les facilita la Agrupación.
Tratándose de cobros anticipados, se producirá en todos los casos el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en el momento en que la Agrupación perciba las correspondientes aportaciones o derramas. Asimismo, la aportación en "cuenta corriente bloqueada" a que se refiere el escrito de consulta producirá el devengo del Impuesto en el momento en que la Agrupación haya recibido los fondos en dicha cuenta, aunque sólo pueda disponer de ellos para retribuir directamente los costes de la urbanización.
En el caso en que, habiéndose realizado aportaciones iniciales, no se lleve a cabo la urbanización con la colaboración de la Agrupación, habiendo ésta por tanto repercutido el Impuesto a los propietarios por unas obras de urbanización que ya no va a llevar a cabo, el Impuesto debe considerarse correctamente repercutido, de manera que, no devolviéndose a los propietarios las aportaciones satisfechas, no cabe tampoco la devolución de las cuotas impositivos que gravaron las referidas aportaciones, realizadas en concepto de actuaciones preparatorias de la urbanización.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0570-98. Texto en la fuente oficial ↗