Consulta general 0520-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 19 de marzo de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 78.Tres.1º Base imponible. Regla general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 78-tres-1
Descripción de hechos
Indemnización pagada por el arrendatario al arrendador de un local de negocio, al desalojar aquél el local arrendado antes de la terminación del plazo estipulado en el contrato de arrendamiento.
Cuestión planteada
Régimen a efectos del IVA
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- De conformidad con el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas por los empresarios o profesionales a título oneroso en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5, apartado dos, letra c) de la ley citada establece que, a efectos de la misma, se reputarán empresarios o profesionales "quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo", teniendo en particular esta consideración los arrendadores de bienes.
El artículo 11 de la Ley del Impuesto dispone que se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta a este tributo que, de acuerdo con las previsiones de la misma, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En particular, los números 2º y 5º del artículo 11,dos disponen lo siguiente:
"Artículo 11.- Concepto de prestación de servicios.
(...)
Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
(...)
5º. Las obligaciones de hacer y no hacer y las abstenciones estipuladas en contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas."
2.- De acuerdo con el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Asimismo, de conformidad con lo establecido en el número 5º del apartado dos del artículo citado, se incluyen en el concepto de contraprestación "las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al Impuesto".
El propio artículo 78, en el número 1º de su apartado tres establece lo siguiente:
"Tres. No se incluirán en la base imponible:
1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto".
3.- El artículo 75, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992 establece en su primer párrafo que el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengará en las prestaciones de servicios "cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas."
4.- En el supuesto a que se refiere la consulta se produce un desistimiento unilateral del arrendatario, que determina un incumplimiento contractual por no respetar el plazo pactado.
A estos efectos, debe señalarse que la vigente Ley de Arrendamientos Urbanos, la Ley 29/1994, de 29 de noviembre, que entró en vigor el día 1 de enero de 1995, establece en su artículo 4 que, sin perjuicio de lo dispuesto en los Títulos I (ámbito de la Ley), IV (disposiciones comunes relativas a las fianzas y formalización de los arrendamientos) y V (procesos arrendaticios), los arrendamientos para uso distinto del de vivienda "se rigen por la voluntad de las partes, en su defecto, por lo dispuesto en el Título III de la presente Ley y, supletoriamente por las disposiciones del Código Civil."
En la consulta no consta que exista un acuerdo expreso entre las partes relativo a la resolución anticipada del contrato ni tampoco el Título III de la Ley de Arrendamientos contempla este problema, pero sí lo hace el Código Civil, en su artículo 1.124 que, además, está citado expresamente en el artículo 27 de la mencionada Ley de Arrendamientos, al regular el incumplimiento de las obligaciones contractuales de los arrendamientos de viviendas. Dicho precepto del Código Civil dispone lo siguiente:
"La facultad de resolver las obligaciones se entiende implícita en las recíprocas, para el caso de que uno de los obligados no cumpliera lo que le incumbe.
El perjudicado podrá escoger entre exigir el cumplimiento o la resolución de la obligación, con el resarcimiento de daños y abono de intereses en ambos casos. También podrá pedir la resolución, aun después de haber optado por el cumplimiento, cuando éste resultare imposible".
De acuerdo con este precepto, el arrendador puede exigir al arrendatario el cumplimiento del contrato, en cuyo caso y de avenirse a ello el arrendatario, se continuaría produciendo la prestación de servicio correspondiente a la cesión de uso del bien objeto del contrato.
También puede exigir el arrendador la resolución de la obligación con el abono de la indemnización que se acuerde o se establezca. Esta alternativa no implica la realización de un hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido ni que la indemnización percibida sea, por tanto, la contraprestación de una operación sujeta al Impuesto. No obstante, si hubiese percepciones retenidas con arreglo a derecho, deberán incluirse en la base imponible del arrendamiento objeto del contrato, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78,uno,5º de la Ley del Impuesto.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente Resolución:
1.- No se incluirán en la base imponible de los servicios prestados por los arrendadores de bienes las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones que por su naturaleza y función no constituyan contraprestación o compensación de las operaciones sujetas al Impuesto, distintas de las percepciones retenidas con arreglo a derecho por los referidos arrendadores en los casos de resolución de las operaciones sujetas al mismo.
A estos efectos, no puede entenderse que la resolución anticipada del contrato constituya una renuncia a sus derechos por parte del arrendador y, por tanto, una operación sujeta al Impuesto, dado que éste, ante el desistimiento unilateral del contrato por parte del arrendatario, se limita a promover la resolución del mismo que le reconocen tanto la Ley de Arrendamientos Urbanos como el Código Civil.
2.- De lo anterior se deduce que el arrendador no tendrá que repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido por la indemnización recibida en el caso planteado de cancelación anticipada del contrato de arrendamiento relativo a un local comercial, salvo en la parte que represente percepción retenida con arreglo a derecho por resolución del citado contrato.
3.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0520-97. Texto en la fuente oficial ↗