Consulta general 0313-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 28 de febrero de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 97 Requisitos formales de la deducción
• Ley 37/1992 · art. 164.Uno.3º Obligaciones de los sujetos pasivos

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 97 y 164-uno-3º. R.D. 2.402/1985 Art. 3º

Descripción de hechos

El consultante ha adquirido unas parcelas de terreno mediante subasta pública a un determinado ayuntamiento, el cual le ha repercutido el Impuesto sobre el Valor Añadido por considerar que dichas entregas estaban sujetas y no exentas a dicho Impuesto.

Cuestión planteada

Obligación de expedir factura por el ayuntamiento. Validez de otros documentos distintos de la factura (carta de pago, escritura pública, etc.) a efectos de la deducción de las cuotas soportadas.- Forma de reclamar la factura.

Contestación

1.- Los requisitos que condicionan el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas o satisfechas por los empresarios o profesionales se contienen en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29).

A estos efectos, el artículo 97, apartados uno y dos, de la Ley 37/1992, en la nueva redacción dada a dicho precepto por el artículo 4.catorce, de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone lo siguiente:

“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

2º. El documento acreditativo del pago del Impuesto a la importación.

3º. La factura expedida por el sujeto pasivo en los supuestos previstos en el artículo 165, apartado uno, de esta Ley.

4º. El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres, de esta Ley.

Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma”.

Este precepto no admite excepción alguna (salvo en los supuestos previstos en los números 2º, 3º y 4º del apartado uno) al principio general y básico del tributo según el cual el empresario o profesional sólo puede deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido por él soportadas o satisfechas cuando se encuentre en posesión de la factura correspondiente, emitida de acuerdo con lo dispuesto en las normas legales y reglamentarias al efecto.

2.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, en la nueva redacción dada a dicho precepto por el artículo 4.veinticinco de la Ley 53/2002, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente”.

El artículo 2º, apartado 1, del Real Decreto 2.402/85, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (BOE de 30 de diciembre), dispone que los empresarios y profesionales están obligados a expedir y entregar factura por cada una de las operaciones que realicen y a conservar copia o matriz de la misma, incluso en los casos calificados como autoconsumo en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Este deber incumbe incluso a los empresarios o profesionales acogidos al régimen de estimación objetiva en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Por su parte, el apartado 3, letra a), del mencionado artículo 2º, dispone que los empresarios o profesionales estarán obligados a expedir, en todo caso, una factura completa por aquellas operaciones en las que el destinatario de las mismas así lo exija para poder practicar las correspondientes minoraciones o deducciones en la base y en la cuota de aquellos tributos de los que sea sujeto pasivo.

Los datos y requisitos que han de contener las facturas están regulados en el artículo 3º, apartado 1, del Real Decreto 2.402/1985, según el cual:

“1. Toda factura y sus copias o matrices contendrán, al menos, los siguientes datos o requisitos:

1º. Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas será correlativa. Podrán establecerse series diferentes, especialmente cuando existan diversos centros de facturación.

2º. Nombre y apellidos o denominación social, número de identificación fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Económica Europea y domicilio, tanto del expedidor como del destinatario. Cuando se trate de no residentes, deberá indicarse la localización del establecimiento permanente.

Cuando el destinatario sea una persona física que no desarrolle actividades empresariales o profesionales bastará que, respecto de ella, consten su nombre y apellidos y su número de identificación fiscal.

3º. Descripción de la operación y su contraprestación total. Cuando la operación esté sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán consignarse en la factura todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible, así como el tipo tributario y la cuota tributaria repercutida. Durante el período transitorio al que se refiere el artículo 12 de la Ley 46/1998, de 17 de diciembre, sobre introducción del euro, la factura deberá contener la indicación de la unidad de cuenta que se utiliza, sean pesetas, euros, otras subdivisiones del euro u otras divisas distintas del mismo.

Todas las cantidades de la factura estarán expresadas en la misma unidad monetaria en la que se indica la contraprestación total.

Cuando la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido se repercuta dentro del precio, se indicará únicamente el tipo tributario aplicado o bien la expresión "IVA incluido", si así está autorizado. Si la factura comprende entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas a tipos impositivos diferentes en este impuesto, deberá diferenciarse la parte de la base imponible sujeta a cada tipo y la cuota impositiva resultante.

4º. Lugar y fecha de su emisión”.

De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, expresada en la Resolución vinculante de 3 de septiembre de 1986 (BOE del 2 de octubre), no constituyen documentos justificativos del derecho a la deducción las facturas en las que se omitan los requisitos establecidos en el artículo tercero del Real Decreto 2402/1985.

Asimismo, esta Dirección General, en su Resolución vinculante de 13 de octubre de 1986 (BOE de 30 de octubre) ha señalado expresamente en relación a los promotores de edificaciones, que "los promotores de edificaciones estarán obligados a documentar las entregas de viviendas que efectúen mediante factura ajustada a lo dispuesto en el Reglamento del Impuesto, con independencia de que los contratos en cuya virtud se hubiesen realizado dichas operaciones se hubiesen documentado en escritura pública". Igualmente, la Resolución de 20 de julio de 1994 insiste en que "la empresa inmobiliaria ... deberá expedir y entregar una factura completa ajustada a lo preceptuado en el artículo 3º del Real Decreto 2402/1985 por la entrega de una edificación pública, aunque dicha operación se hubiese documentado en escritura pública".

3.- De acuerdo con lo expuesto, no procederá la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por los empresarios o profesionales por la adquisición de inmuebles (parcelas de terreno) cuando estos no se encuentren en posesión de la factura original en la que se documenten tales operaciones, que deberá contener todos los requisitos legales y reglamentariamente exigidos. A estos efectos, la escritura pública correspondiente a las entregas citadas no se considerará como documento justificativo del derecho a la deducción en el sentido del artículo 97 de la Ley 37/1992, como tampoco, según se indica en el escrito de consulta, una carta de pago expedida por el ayuntamiento transmitente de las parcelas de terreno.

4.- El artículo 10º, del Real Decreto 2.402/1985, establece que las controversias que puedan producirse en relación con la expedición, entrega o rectificación de facturas o de documentos sustitutivos o equivalentes, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de naturaleza tributaria, se considerarán asimismo de esta naturaleza a efectos de las pertinentes reclamaciones económico-administrativas.

En consecuencia, en el supuesto de que el ayuntamiento que transmite el terreno a la entidad consultante se niegue a expedir la correspondiente factura, esta última podrá interponer la correspondiente reclamación económico administrativa conforme a lo regulado en el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (Boletín Oficial del Estado del 23).

5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0313-03. Texto en la fuente oficial ↗