Consulta general 0294-99

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 9 de marzo de 1999

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 80 Modificación de la base imponible
• Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 80, 89

Descripción de hechos

La entidad consultante manifiesta en su escrito que ha resuelto una operación no indicándose en el mismo la causa de la resolución ni si los bienes objeto de la operación han sido objeto de devolución por su cliente.

Cuestión planteada

Procedimiento de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- Las causas de modificación de la base imponible se regulan en el artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre).

El apartado dos del referido precepto establece que "cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento de que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente." En el supuesto de entrega de bienes, la aplicación de la norma contenida en este precepto requiere la devolución de los bienes objeto de la entrega.

Cuando la rescisión del contrato tenga por causa la falta de pago del precio de los bienes entregados y de las cuotas del Impuesto repercutidas, la modificación de la base imponible se ajustará a lo dispuesto en el apartado cuatro del citado artículo 80 de la Ley del Impuesto.

Este apartado cuatro dispone lo siguiente:

"Cuatro. La base imponible también podrá reducirse cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables.

A estos efectos, un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:

1º. Que hayan transcurrido dos años desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.

2º. Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos para este Impuesto.

3º. Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor.

La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del período de dos años a que se refiere el número 1º del párrafo anterior y comunicarse a la Administración Tributaria en el plazo que se fije reglamentariamente.

Lo dispuesto en este apartado sólo será aplicable cuando el destinatario de las operaciones actúe en la condición de empresario o profesional.

Una vez practicada la reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación." Es una causa de modificación diferente del anterior, que requiere el transcurso de un plazo, la contabilización de la operación y la previa reclamación judicial por parte del acreedor.

2.- A los efectos de la modificación de la base imponible por las causas indicadas en el número anterior de esta contestación, el artículo 89, apartado uno de la Ley dispone que "los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, da lugar a la modificación de la base imponible. La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas..... siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengo el Impuesto correspondiente a la operación...." El apartado cinco del mismo precepto, del citado artículo 89 establece lo siguiente:

"Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso." El procedimiento de devolución de ingresos indebidos se regula en el Real Decreto 1.163/1990, de 21 de septiembre, pero, obviamente, sólo es aplicable cuando se trate de ingresos tributarios indebidos por haber incurrido en error, duplicidad u otra circunstancia que determine la improcedencia del ingreso, lo que no parece ocurrir en el supuesto que se plantea.

Aunque no se aclara suficientemente en la consulta, la operación se realizó y se ingresó el Impuesto procedente. En estas circunstancias, no resultaría aplicable el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, sino la rectificación de las cuotas repercutidas por las causas y con cumplimiento de los requisitos establecidos en los apartados del artículo 80 de la Ley del Impuesto transcritos anteriormente.

3.- La rectificación deberá hacerse en la forma prevista por el artículo 24 del Reglamento del Impuesto, según el cual "en los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y enviar al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento en los que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el Real Decreto 2.402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios o profesionales."

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- En el supuesto de que la operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido haya quedado sin efecto por devolución de los bienes objeto de la entrega previa, el sujeto pasivo podrá rectificar la repercusión efectuada y regularizar su situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. Además, la citada entidad estará obligada a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

2.- En el supuesto de la que rescisión del contrato tuviese por causa el impago de las cuotas repercutidas, el sujeto pasivo podrá rectificar la base imponible con cumplimiento de los requisitos establecidos en el apartado cuatro del artículo 80 de la Ley del Impuesto.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0294-99. Texto en la fuente oficial ↗