Consulta general 0244-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 21 de febrero de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 75.Dos Devengo del impuesto

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 75-Dos

Descripción de hechos

La consultante se dedica a la promoción y venta de viviendas. Antes de la entrega de dichas viviendas terminadas, exige a los adquirentes la entrega de una cantidad en metálico y la firma de unas letras de cambio de vencimiento mensual. El resto del precio se abona en la puesta a disposición de los compradores de tales viviendas.

Cuestión planteada

Procedimiento a seguir en relación con el Impuesto devengado por los pagos anticipados efectuados por los adquirentes, si se resuelve el contrato de compraventa antes de la entrega de las viviendas.

Contestación

1.- De acuerdo con lo dispuesto por el apartado Dos del artículo 75 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial por los importes efectivamente percibidos.

2.- En el caso planteado en el escrito de consulta, el hecho imponible se produce con la puesta a disposición de los adquirentes de la viviendas terminadas. No obstante y de acuerdo con el precepto legal mencionado, los pagos que se efectúen con carácter previo a dicha puesta a disposición, supondrán el devengo, parcial en este caso, del Impuesto.

A estos efectos, hay que señalar que, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1.170 del Código Civil, la entrega de letras de cambio sólo producirá los efectos del pago cuando hubiesen sido realizadas.

En consecuencia, en los supuestos normales, la entrega de una letra de cambio no puede considerarse como pago anticipado del precio de una operación sujeta al Impuesto hasta que dicho efecto hubiese sido realizado, de forma que no se produce el devengo anticipado del Impuesto hasta el momento del cobro de su importe si éste se produce con anterioridad al hecho imponible del Impuesto; en otro caso, es decir, si la puesta de los bienes a disposición del adquirente es anterior al cobro del importe de la letra, es aplicable la regla general de devengo, sin que éste se anticipe por la entrega del referido documento.

3.- Por otra parte, el apartado Dos del artículo 80 de la Ley del Impuesto establece lo siguiente: “cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente”.

Los casos planteados por el consultante en su escrito suponen la resolución de los contratos que han originado la realización de pagos anticipados, quedando sin efecto las obligaciones que se derivaban de los mismos. El consultante, por tanto, vendrá obligado a modificar los pagos a cuenta recibidos, ya sea total o parcialmente, según se haya pactado su devolución total o parcial.

Lo anterior supondrá la rectificación de las cuotas que, con ocasión de la realización de pagos anticipados, se hayan repercutido a los adquirentes de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 89, en cuyo apartado Uno se dispone lo siguiente: ”Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.”

4.- La modificación de los pagos a cuenta realizados y la subsiguiente rectificación de las cuotas repercutidas, se efectuará a través de la emisión de una nueva factura en la que se hagan constar los datos identificativos de las facturas iniciales y la rectificación efectuada, estableciéndose una serie especial de numeración para dicha factura de rectificación (artículo 9º del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales - BOE del 30).

5.- . Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0244-03. Texto en la fuente oficial ↗