Consulta general 0238-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 17 de febrero de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 164.Uno.3º Obligaciones de los sujetos pasivos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 164-1-3; RD 2402/1985
Descripción de hechos
Obligaciones generales en materia de expedición de facturas.
Cuestión planteada
Conceptos de factura, documentos sustitutivos, documentos equivalentes y duplicados de las mismas. - Requisitos de las facturas rectificativas.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- El artículo 164, apartado uno, 3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente:
"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
(...)
3º. Expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, ajustados a lo dispuesto en este Título y conservar duplicado de los mismos".
2.- La normativa reguladora en materia de facturación está constituida por el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30) por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.
El artículo 2º, apartado 1º, del citado Real Decreto dispone que los empresarios y profesionales están obligados a expedir y entregar factura por cada una de las operaciones que realicen y a conservar copia o matriz de la misma, incluso en los casos calificados como autoconsumo en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Este deber incumbe incluso a los empresarios o profesionales acogidos al régimen de estimación objetiva en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3.- Los requisitos que han de reunir las facturas y sus copias o matrices están reguladas en el artículo 3º, apartado 1 del Real Decreto 2402/1985 que preceptúa lo siguiente:
"Artículo 3º. 1. Toda factura y sus copias o matrices contendrán, al menos, los siguientes datos o requisitos:
1º. Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas será correlativa. Podrán establecerse series diferentes, especialmente cuando existan diversos centros de facturación.
2º. Nombre y apellidos o denominación social, número de identificación fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Económica Europea y domicilio, tanto del expedidor como del destinatario. Cuando se trate de no residentes, deberá indicarse la localización del establecimiento permanente.
Cuando el destinatario sea una persona física que no desarrolle actividades empresariales o profesionales bastará que, respecto de ella, consten su nombre y apellidos y su número de identificación fiscal.
3º. Descripción de la operación y su contraprestación total. Cuando la operación esté sujeta y no exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán consignarse en la factura todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible, así como el tipo tributario y la cuota repercutida. Cuando la cuota se repercuta dentro del precio, se indicará únicamente el tipo tributario aplicado, o bien la expresión "IVA incluido", si así está autorizado. Si la factura comprende entregas de bienes o servicios sujetos a tipos impositivos diferentes en este impuesto, deberá diferenciarse la parte de la operación sujeta a cada tipo.
4º. Lugar y fecha de su emisión."
Por otra parte, el artículo 4º, del mencionado Real Decreto 2402/1985, dispone lo siguiente:
"1. Tratándose de operaciones realizadas para quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando en el desarrollo de la actividad, no será obligatoria la consignación en la factura de los datos de identificación del destinatario si se trata de operaciones cuya contraprestación no sea superior a 15.000 pesetas y en los demás casos que autorice el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
2. En las operaciones que a continuación se describen, cuando su importe no exceda de 500.000 pesetas, las facturas podrán ser sustituidas por talonarios de vales numerados o, en su defecto, "tickets" expedidos por máquinas registradoras:
(...)
3. En la parte talonaria y en la matriz de los vales se harán constar, al menos, los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración será correlativa.
b) Número de Identificación Fiscal del expedidor.
c) Tipo impositivo aplicado o la expresión "IVA incluido".
d) Contraprestación total.
4. Los talonarios de vales podrán ser sustituidos por "tickets" expedidos por cajas registradoras de ventas en las que consten los datos expresados en el apartado tres anterior, siendo obligatorio en tales casos conservar los rollos en que se anoten tales operaciones".
4.- Los artículos 5º y 8º bis, del Real Decreto 2402/1985 preceptúan, respectivamente, lo siguiente:
"Artículo 5º. 1. Los empresarios y profesionales sólo podrán expedir un original de cada factura o documento sustitutivo.
2. No obstante, será admisible la expedición de ejemplares duplicados de los originales de las facturas o documentos sustitutivos en los siguientes casos:
a) Cuando en una misma operación concurriesen varios destinatarios.
b) En los supuestos de pérdida del original por cualquier causa.
En cada uno de los ejemplares duplicados deberá hacerse constar la expresión "duplicado" y la razón de su expedición.
3. Los ejemplares duplicados a que se refiere el apartado segundo anterior tendrán la misma eficacia que los correspondientes documentos originales.
4. En todas las copias de las facturas el expedidor hará constar expresamente su carácter de tal."
"Artículo 8º bis.- 1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refieren los artículos 84, apartado uno, número 2º y 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán emitir un documento equivalente a la factura, que contenga la liquidación del Impuesto y los datos previstos en el artículo 3º de este Real Decreto, el cual se unirá al justificante contable de cada operación. El mencionado documento tendrá los mismos efectos que la factura para el ejercicio del derecho a la deducción.
No obstante, los sujetos pasivos a que se refiere el artículo 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido podrán emitir, en el plazo previsto en el segundo párrafo del artículo 6º, un único documento equivalente en el que se incluyan todas las operaciones realizadas con un mismo proveedor en el plazo máximo de un mes natural, debiendo especificarse en el mismo las bases imponibles que tributen a diferentes tipos impositivos, así como las fechas en que se entiendan realizadas las distintas operaciones a incluir en el documento, a efectos de determinar el tipo de cambio aplicable en cada caso.
2. Los sujetos pasivos que deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios de personas o entidades acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, deberán emitir un recibo, equivalente a la factura, por cada operación, con los datos o requisitos establecidos por el artículo 49 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3. Lo dispuesto en este Real Decreto con respecto a las facturas será igualmente exigible en relación con los recibos a que se refiere el apartado anterior".
De acuerdo con lo señalado en los artículos citados, son documentos sustitutivos de las facturas los talonarios de vales numerados y los tickets y, son ejemplares duplicados de las facturas o de los documentos sustitutivos, los regulados en el artículo 5º del citado Real Decreto.
Por otra parte, son documentos equivalentes a la factura los siguientes: aquellos que documenten las operaciones a que se refieren los artículos 84, apartado uno, número 2º, y 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y los recibos que deben emitir los sujetos pasivos que deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios de personas o entidades acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
5.- En relación con la rectificación de las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, el artículo 9º del Real Decreto 2402/1985, preceptúa lo siguiente:
"1. Los empresarios y profesionales deberán rectificar las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, emitidos por ellos en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hayan producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, den lugar a la modificación de la base imponible, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
No podrán ser objeto de rectificación las cuotas impositivas en los supuestos previstos en el artículo 89, apartado tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la rectificación deberá efectuarse inmediatamente después de advertirse la circunstancia que la motiva.
3. La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. Deberán establecerse series especiales de numeración para estas facturas de rectificación.
No obstante, los empresarios y profesionales que, con posterioridad a la emisión de las correspondientes facturas o documentos, concediesen a sus clientes descuentos u otros beneficios podrán emitir notas de abono numeradas correlativamente, en el caso de que dichos clientes no sean empresarios o profesionales ni hubiesen exigido la expedición inicialmente de una factura completa.
Asimismo, tratándose de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones y en los demás casos que se autoricen por el Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas bastando la simple determinación del período a que se refieran."
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- De conformidad con lo dispuesto en los artículos 3º y 4º, del Real Decreto 2402/1985 constituyen documentos sustitutivos de las facturas, los talonarios de vales enumerados y los tickets expedidos por máquinas registradoras, Los requisitos que deben contener los documentos sustitutivos están regulados en el artículo 4º, apartado 3 del citado Real Decreto.
Por otra parte, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 5º y 8º bis del Real Decreto 2402/1985 son documentos equivalentes de las facturas aquellos documentos que documenten las operaciones a que se refieren los artículos 84, apartado uno, número 2º y 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y los recibos que deban emitir los sujetos pasivos que deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios de personas o entidades acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. Los datos y requisitos que han de reunir las facturas y los documentos equivalentes a las mismas son los regulados en el artículo 3º del citado Real Decreto.
Además de las facturas y los documentos equivalentes y sustitutivos de las mismas, la normativa en materia de facturación también regula la expedición de los ejemplares duplicados de los correspondientes documentos originales, que son los definidos en el artículo 5º del Real Decreto 2408/1985.
2.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9º del Real Decreto 2402/1985, las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas que tengan carácter rectificativo deberán reunir las siguientes características.
Primero.- La factura mediante la que se rectifica otra factura anteriormente emitida (en adelante, "factura de rectificación") deberá contener, al menos, los siguientes datos:
a) Número de factura y serie especial de numeración correspondiente a las "facturas de rectificación".
b) Identificación (nombre y apellidos o denominación social y, en su caso, número de identificación fiscal) y domicilio del expedidor de la "factura de rectificación" y del destinatario de la misma (que deben coincidir con los que constaban en la factura que es objeto de rectificación).
c) Datos identificativos de la factura que es objeto de rectificación (número y, en su caso, serie de la misma).
d) Descripción de la operación que se documentó en la factura que es objeto de rectificación y su contraprestación total. Cuando la operación esté sujeta y no exenta del IVA, deberán consignarse todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible y el importe de esta última, así como el tipo impositivo aplicado y la cuota repercutida. Cuando la rectificación afecte a la base imponible del IVA que se hizo constar en la factura que es objeto de rectificación, en la "factura de rectificación" se harán constar los importes totales de la base imponible y de la cuota impositiva una vez efectuada la rectificación.
e) Descripción de la rectificación efectuada y de la causas que la motivan.
f) Lugar y fecha de emisión de la "factura de rectificación".
Segundo.- La "factura de rectificación" no anula ni deja sin efectos a la factura inicialmente expedida y que es objeto de rectificación, ni siquiera en el caso en que la rectificación esté originada por el hecho de que las operaciones documentadas en la factura inicialmente expedida queden totalmente sin efecto, sino que únicamente la rectifica. No resulta por tanto ajustado a derecho hacer constar en la "factura de rectificación" que la misma "anula" a la factura objeto de rectificación.
Tanto la copia de la factura inicialmente expedida como la copia de la "factura de rectificación" de la primera, deberán conservarse por el expedidor de las mismas durante el período de prescripción del derecho de la Administración para determinar las deudas tributarias afectadas por las operaciones correspondientes.
Tercero.- En los supuestos de rectificación de facturas, los sujetos pasivos deberán rectificar las anotaciones contables correspondientes de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por otra parte, y tratándose de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones y en los demás casos que se autoricen por el Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas bastando la simple determinación del período a que se refieran.
3.- En relación con la naturaleza de documento contable de las facturas, y su eficacia para determinar la existencia o no de una venta a pérdida, este Centro Directivo no tiene competencias para pronunciarse sobre dicha materia.
No obstante, la consulta sobre la citada materia podrá formularse al Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas, Calle Huertas, 23. (28014 Madrid)
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0238-98. Texto en la fuente oficial ↗