Consulta general 0096-02
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 28 de enero de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 94 Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción
Normativa según la fuente: Ley 43/1995 Disposición Final Segunda, Ley 20/1990 art 15, Ley 37/1992 ar. 94
Descripción de hechos
Cooperativa agrícola que realiza actividades de consumo y servicios para sus socios.
Cuestión planteada
Deducibilidad a efectos del Impuesto sobre Sociedades de estas actividades cooperativizadas.Deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas.
Contestación
En relación con la primera cuestión planteada:
El apartado 1 de la Disposición Final Segunda de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dispone que las cooperativas tributarán de acuerdo con lo establecido en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas.
El artículo 15 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas, establece que:
“1. Las operaciones realizadas por las cooperativas con sus socios, en el desarrollo de sus fines sociales, se computarán por su valor de mercado.
2. Se entenderá por valor de mercado el precio normal de los bienes, servicios y prestaciones que sea concertado entre partes independientes por dichas operaciones.
Cuando no se produzcan operaciones significativas entre partes independientes dentro de la zona que, conforme a las normas estatutarias, actúe la cooperativa, el valor de mercado de las entregas efectuadas por los socios se determinará rebajando del precio de venta obtenido por ésta el margen bruto habitual para las actividades de comercialización o transformación realizadas.
(…)
3. No obstante lo dispuesto en el número anterior, cuando se trate de Cooperativas de Consumidores y Usuarios, Vivienda, Agrarias, o aquellas que, conforme a sus estatutos, realicen servicios o suministros a sus socios, se computará como precio de las correspondientes operaciones aquél por el que efectivamente se hubiesen realizado, siempre que no resulte inferior al coste de tales servicios o suministros, incluida la parte correspondiente de los gastos generales de la entidad. En caso contrario, se aplicará este último. En las Cooperativas Agrarias se aplicará este sistema tanto para los servicios y suministros que la Cooperativa realice a sus socios como para que los socios realicen o entreguen a la Cooperativa.”
En consecuencia, en caso de adquisición de abonos, plantas e insecticidas por una cooperativa agraria, que posteriormente entregue a sus socios, se procederá a valorar los bienes entregados por el precio por el que efectivamente se realice la operación sin que pueda ser inferior dicho precio al coste de los citados bienes.
Por otra parte, si los socios adquieren bienes o servicios de la cooperativa, deberán ser facturados al socio. No obstante, en el caso de que la cooperativa no preste servicio a los socios cooperativistas, por no constituir el objeto social de la propia cooperativa, no deberán expedirse facturas a los socios, sino que deberán considerarse como gastos de la propia cooperativa.
En relación con la segunda cuestión planteada:
Primero.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Segundo.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está esencialmente regulado en el Capítulo I del Título VIII (artículos 92 a 114) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29).
En particular, el artículo 92, apartado dos, de la Ley del Impuesto determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto.
El artículo 93 de la misma Ley al referirse a los requisitos subjetivos de la deducción, establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.
El artículo 94 de la Ley 37/1992 dispone que los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
"1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.
c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado.
d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley.
2º. Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.
3º. Las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y servicios relativos a las mismas, así como las bancarias o financieras, que estarían exentas si se hubiesen realizado en el territorio de aplicación del Impuesto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 16º y 18º de esta Ley, siempre que el destinatario de tales prestaciones esté establecido fuera de la Comunidad o que las citadas operaciones estén directamente relacionadas con exportaciones fuera de la Comunidad y se efectúen a partir del momento en que los bienes se expidan con tal destino, cualquiera que sea el momento en que dichas operaciones se hubiesen concertado.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, las personas o entidades que no tengan la condición de empresarios o profesionales se considerarán no establecidas en la Comunidad cuando no esté situado en dicho territorio ningún lugar de residencia habitual o secundaria, ni el centro de sus intereses económicos, ni presten con habitualidad en el mencionado territorio servicios en régimen de dependencia derivados de relaciones laborales o administrativas.
Los sujetos pasivos comprendidos en el apartado dos del artículo anterior únicamente podrán deducir el Impuesto soportado o satisfecho por la adquisición de los medios de transporte que sean objeto de la entrega a que se refiere el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley, hasta la cuantía de la cuota del Impuesto que procedería repercutir si la entrega no estuviese exenta.
En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho."
La entidad consultante podrá deducir las cuotas soportadas por la adquisición de abonos, plantas e insecticidas en la medida que dichos bienes se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las operaciones enumeradas en el artículo 94 de la Ley, transcrito anteriormente, y se cumplan el resto de los requisitos contenidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0096-02. Texto en la fuente oficial ↗