Consulta general 0014-11
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 10 de junio de 2011
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 80.Tres · Cuatro Modificación de la base imponible
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 80-Tres y Cuatro
Descripción de hechos
La Sociedad civil consultante en el año 2008 realizaba una actividad económica por la que tributaba en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido. En el año 2009, previa opción, pasó a tributar por el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. En el último año, un cliente con el que realizó operaciones en el año 2008 todavía no le había abonado la deuda pendiente, por tanto, en el año 2009 presentó un escrito efectuando la comunicación a la Agencia Estatal de Administración Tributaria de la modificación de la base imponible, con la consiguiente rectificación de facturas al haberse producido las circunstancias que, conforme al artículo 80 de la Ley 37/1992 daban lugar a tal modificación.
Cuestión planteada
Procedencia de la modificación de la base imponible en tal supuesto y, en su caso, de la devolución correspondiente.
Contestación
1.- El artículo 80, apartado cuatro, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido en su redacción vigente en el momento de realizarse las operaciones descritas (año 2008), disponía lo siguiente:
“La base imponible también podrá reducirse cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables.
A estos efectos, un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:
1.ª Que hayan transcurrido dos años desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.
2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos para este Impuesto.
3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquella, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.
4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor.
La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del período de dos años a que se refiere la condición 1.ª del párrafo anterior y comunicarse a la Administración tributaria en el plazo que se fije reglamentariamente.
(…)”
Con posterioridad, la Ley 4/2008, de 23 de diciembre (BOE de 25 de diciembre), por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, cuya entrada en vigor tuvo lugar el 26 de diciembre de 2008, vino a modificar el precepto trascrito en el sentido de reducir el plazo de dos años que hasta entonces se exigía a un año.
En concreto, el citado artículo y apartado disponía, en extracto, lo siguiente:
“La base imponible también podrá reducirse cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables.
A estos efectos, un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:
1.ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.
(…)”
Con el fin de evitar posibles distorsiones en el ejercicio de este derecho derivadas de la aplicación del nuevo plazo introducido por la Ley 4/2008, se establece en esta misma Ley una disposición transitoria, en concreto la tercera, que dispone lo siguiente:
“Los sujetos pasivos que sean titulares de créditos total o parcialmente incobrables correspondientes a cuotas repercutidas por la realización de operaciones gravadas para los cuales, a la entrada en vigor de esta Ley, haya transcurrido más de un año pero menos de dos años y tres meses desde el devengo del Impuesto, podrán proceder a la reducción de la base imponible en el plazo de los tres meses siguientes a dicha entrada en vigor, siempre que concurran todos los requisitos a que se refiere el artículo 80.cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, con exclusión del referido en la condición 1.ª de dicho precepto, y el artículo 22.º 7 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, con exclusión del referido en la condición 1.ª de dicho precepto.
No podrán acogerse a lo dispuesto en el párrafo anterior los sujetos pasivos que durante el plazo de los tres meses a contar desde la entrada en vigor de esta Ley puedan reducir la base imponible conforme a lo dispuesto en el artículo 80.tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y en el artículo 22.º 6 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias.”.
De conformidad con los preceptos anteriores, puesto que el 26 de diciembre de 2008, fecha de entrada en vigor de la Ley 4/2008, la sociedad civil consultante, según indica en su consulta, era titular de créditos correspondientes a cuotas repercutidas por la realización de operaciones gravadas para los cuales había transcurrido menos de un año desde el devengo del Impuesto, el plazo para poder considerar tales créditos como incobrables era de un año desde el devengo de dicho Impuesto, es decir, desde cualquier mes del año 2008, según el caso.
Por tanto, a la vista de esta regulación y según los datos que se desprenden de la documentación aportada por la sociedad civil consultante, este Centro Directivo le informa de que el plazo para llevar a cabo la modificación de la base imponible en el caso concreto descrito en la consulta es el previsto en el artículo 80, apartado cuatro de la Ley 37/1992, en su redacción dada por la Ley 4/2008, esto es, tres meses desde la finalización del plazo de un año posterior al devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.
2.- El artículo 80, apartado tres de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
Sólo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas expresadas en el artículo 176.1, apartados 1º, 3º y 5º de la Ley Concursal, el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente”.
Es criterio reiterado de este Centro Directivo recogido en la resolución de diversas consultas, entre otras, las número V0132-06 y V0192-10, de 23 enero de 2006 y 8 de febrero de 2010, respectivamente, que no podrá modificarse la base imponible a través de lo dispuesto por el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992 cuando, respecto de los créditos controvertidos que corresponda, se haya dictado auto de declaración de concurso, aun cuando se cumplan los requisitos establecidos por el artículo 80.Cuatro. Debiendo en este caso procederse conforme a lo dispuesto en el artículo 80.Tres de la Ley 37/1992.
3.- En consecuencia, la sociedad civil consultante en el año 2009 pudo instar la modificación de la base imponible de la operación citada en el escrito de consulta cuando, conforme a los criterios indicados, hubiesen concurrido todos los requisitos previstos en el artículo 80 de la Ley 37/1992 y del artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) y, en su caso, solicitar la devolución del saldo a su favor pendiente a 31 de diciembre de dicho año, según lo previsto en el artículo 115 de la Ley 37/1992, aunque en dicho año estuviese acogido, previa opción por aquélla, al régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V0132-06 Procedencia de la modificación de la base imponible a través de lo dispuesto por el artículo 80, apartado cuatro de la Ley del Impuesto aun cuando el deudor esté en situación de concurso.
- V0192-10 Procedimiento para la modificación de la base imponible en dicho supuesto.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0014-11. Texto en la fuente oficial ↗